El canje o permuta de bienes constituye transmisión patrimonial onerosa sujeta a ITP conforme al artículo 7.1.a) del TR ITP-AJD, por tratarse de acto inter vivos de contenido patrimonial. La operación tributa como acto documentado (escritura o contrato mercantil) al tipo aprobado por la Comunidad Autónoma competente, o subsidiariamente al 0,50% si no existe normativa autonómica, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.2 del TR ITP-AJD. No concurre supuesto de no sujeción en la permuta bilateral, salvo que acreditadamente no se produzca contraprestación economicamente valorable o medie condición resolutoria que genere recuperación de dominio.
Hechos
Los consultantes, propietarios por cuartas e iguales partes de un solar, celebraron en 2006 un contrato de permuta con una entidad mercantil. En el momento de realizar la entrega del solar se liquidó el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.
En la estipulación sexta de la escritura de permuta se estableció un plazo para la terminación de la obra y entrega a los consultantes de los inmuebles que les correspondieran, incluyendo asimismo una condición resolutoria, conforme a la cual, transcurrido el plazo de 30 meses establecido para la entrega de las obras, sin que esta haya tenido lugar, los propietarios del solar podrán optar entre exigir el cumplimiento de lo pactado con la indemnización de los daños y perjuicios o por la resolución de pleno derecho del contrato.
Incumplidas las obligaciones por la promotora, los hermanos han solicitado la resolución del contrato por via judicial.
Cuestión planteada
Si los permutantes deben liquidar el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales o se trata de un supuesto de no sujeción y, en caso de no serlo, cuál sería el tipo impositivo.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta deben tenerse en cuenta los siguientes preceptos del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre)
Artículo 7
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
a) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”.
Artículo 31
“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”
Artículo 57.
“1. Cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolución firme, haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato, el contribuyente tendrá derecho a la devolución de lo que satisfizo por cuota del Tesoro, siempre que no le hubiere producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de prescripción previsto en el artículo 64 de la Ley General Tributaria, a contar desde que la resolución quede firme”.
A estos supuestos, el artículo 95.1 del Reglamento aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio) añade otro más al decir que “No será precisa la declaración judicial o administrativa cuando la resolución sea consecuencia del cumplimiento de una condición establecida por las partes”.
Por último, el artículo 32.1 del Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), dentro de la sección “supuestos de no sujeción” en relación a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas establece que “1. La recuperación del dominio como consecuencia del cumplimiento de una condición resolutoria expresa de la compraventa no dará lugar a practicar liquidación por la modalidad de «transmisiones patrimoniales onerosas», sin que a estos efectos se precise la existencia de una resolución, judicial o administrativa, que así lo declare”.
De los preceptos anteriormente transcritos se deriva lo siguiente:
- El hecho imponible en la modalidad de TPO del ITP y AJD es la transmisión de bienes (art. 7.1.a). Por tanto, si, producida una transmisión, ésta deviene ineficaz por cualquier causa, nulidad, rescisión o resolución, dicha transmisión quedará sin efecto, debiendo las partes restituirse lo que hubieren percibido en virtud del referido acto. Luego, la restitución de la cosa entregada no puede calificarse como una nueva transmisión del adquirente a su anterior titular, sino como la recuperación por éste de la cosa transmitida al quedar sin efecto el acto por el que se transmitió.
- Así lo entiende el Texto Refundido, tanto en su artículo 57, en el que, con los requisitos establecidos en dicho precepto, permite la devolución del impuesto satisfecho por aquellos actos o contratos en los que se haya declarado la nulidad, rescisión, o resolución, como en el artículo 32.1 del reglamento del impuesto, en el que expresamente denomina “recuperación del dominio” a la restitución de un bien a su titular original, como consecuencia del cumplimiento de una condición resolutoria expresa de la compraventa.
- Ahora bien, si la referida operación se documentase en escritura pública, la no sujeción de la misma a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas determinaría la aplicación de la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del mismo impuesto, por cumplirse todos los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del Texto Refundido:
Tratarse de una primera copia de una escritura notarial
Tener contenido valuable
Ser inscribible en el Registro de la Propiedad
No estar sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas ni a la de Operaciones Societarias.
Por tanto, la recuperación del dominio del solar por los consultantes, en virtud de la resolución del contrato por incumplimiento de la entidad promotora, al no entregar las construcciones en los plazos estipulados, constituye un supuesto de no sujeción a la modalidad de «transmisiones patrimoniales onerosas», como así resulta del artículo 32.1 del Reglamento del impuesto. Conforme a dicho precepto para que tenga lugar la recuperación del dominio no es necesaria la existencia de una resolución, judicial o administrativa, que así lo declare. Sin embargo, en el supuesto que se examina, los consultantes han solicitado la resolución del contrato por vía judicial por lo que, si obtenida dicha resolución judicial, no fuera necesario el otorgamiento de escritura pública a efectos de la constancia de la recuperación del dominio en el Registro de la propiedad, no solo se trataría de un supuesto de no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, sino que tampoco estaría sujeto a la cuota variable del documento notarial al faltar el requisito de que se trate de una primera copia de una escritura notarial. Por el contrario, de otorgarse escritura notarial, la no sujeción de la misma a la modalidad de transmisiones patrimoniales determinará la sujeción a la cuota variable del documento notarial, de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados en los siguientes términos:
- La base imponible se establece en el artículo 30.1 del Texto Refundido, según el cual “En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa”.
- Será sujeto pasivo, conforme al artículo 29 el “el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”, por lo que, en el caso planteado, recaerá la condición de sujeto pasivo en los propietarios del solar que recuperan el dominio del mismo.
- El tipo de gravamen será el que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma que corresponda y en su defecto se aplicará el 0,50 por 100.
CONCLUSIONES
Primera: La recuperación del dominio por cumplimiento de la condición resolutoria expresa consistente en el transcurso del plazo establecido sin que se haya procedido a la entrega de la obra en los términos pactados no dará lugar a practicar liquidación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, por no estar sujeta a la misma en aplicación del artículo 32.1 del Reglamento del Impuesto.
Segunda: En caso de recaer resolución judicial que declare la resolución del contrato sin que sea necesario el otorgamiento de escritura pública a efectos de la constancia de la recuperación del dominio en el Registro de la propiedad, tampoco se produciría la sujeción a la cuota variable del documento notarial al faltar el requisito de que se trate de una primera copia de una escritura notarial. Por el contrario, de otorgarse escritura notarial, su no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales determinará la sujeción a la cuota variable del documento notarial, de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, al concurrir todos los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 arts. 32-1, 95-1. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 7-1, 31-2, 57