La DGT descarta pronunciarse sobre la viabilidad civil de la constitución de la sociedad civil, pero presupone su conformidad con Derecho. Asumiendo esto, la sociedad civil constituida para explotar inmuebles aportados en pro indiviso se somete al régimen de atribución de rentas del art. 86 LIRPF (no al régimen especial de transparencia fiscal del cap. VIII del TdLIS). No existe pronunciamiento explícito sobre la validez económica de los motivos alegados en relación con dicho régimen especial.
Hechos
El matrimonio consultante, casado en régimen de gananciales, posee varios inmuebles en arrendamiento. Uno de estos inmuebles que tienen arrendados, lo poseen pro indiviso con un tercero.
Debido a la avanzada edad de los propietarios y de otras ocupaciones, el matrimonio se plantea, en un futuro, crear una sociedad civil para explotar todos los inmuebles que poseen en gananciales incluyendo el inmueble que poseen en pro indiviso. Para ello, contratarán a un empleado para que gestione los arrendamientos y un local como centro de la actividad, cumpliendo así con los requisitos del artículo 27.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Si la sociedad civil cumpliera con estos requisitos y tuviera una actividad económica, transcurridos tres años, se aportaría a la entidad S, en la que participa el matrimonio a partes iguales.
La entidad S posee un terreno urbanizable, cuya intención en un futuro es promocionar las viviendas, pero debido a la falta de financiación, no se puede llevar a cabo.
La operación mencionada se pretende realizar con la finalidad de que la entidad S cuente con suficiente activo para poder acceder a la financiación ajena y poder construir y promocionar el terreno que posee.
Cuestión planteada
Si podrían crear una sociedad civil con la que explotar todos los inmuebles, incluido el inmueble que poseen en pro indiviso.
Si procede la aplicación del régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades a la operación planteada, y si los motivos alegados tienen la consideración de económicamente válidos a estos efectos.
Contestación
Este Centro Directivo no tiene competencias en materia civil, para pronunciarse sobre la posibilidad, por parte de los consultantes, de crear una sociedad civil con la que explotar todos los inmuebles, incluido el que poseen en pro indiviso. A efectos de responder a esta consulta, se presume que la constitución de la sociedad civil se realiza conforme a Derecho.
Dicho esto, la regulación de la sociedad civil viene recogida en los artículos 1665 a 1708 del Código Civil. En concreto, el artículo 1665 dispone que “La sociedad es un contrato por el cual dos o más personas se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir entre sí las ganancias”.
La sociedad civil es una entidad sometida al régimen de atribución de rentas previsto en los artículos 86 y siguientes de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF).
De la información aportada en el escrito de la consulta, parece desprenderse que la titularidad de los bienes inmuebles que se pretenden aportar se tendría a través de una comunidad de bienes, siendo gestionada la explotación de los mismos a través de la mencionada sociedad civil. Asimismo, parece desprenderse que los consultantes pretenden aportar los inmuebles, junto con los medios personales y materiales necesarios para explotarlos.
El Código Civil regula la comunidad de bienes en el Título III del Libro II, artículos 392 y siguientes.
El artículo 392 del Código Civil dispone que hay comunidad de bienes “cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”, añadiendo que la comunidad de bienes se regirá por el contrato o por sus disposiciones específicas y a falta de ellas por las prescripciones contenidas en el Código Civil.
El artículo 393 se refiere a las respectivas cuotas de los partícipes en la comunidad, de tal forma que, mientras la proindivisión subsista, si bien no se puede apreciar la cuota concreta en cada momento, a cada uno de los comuneros le corresponde una cuota abstracta o ideal de la comunidad de bienes.
El artículo 399 del Código Civil establece que “todo condueño tendrá la plena propiedad de su parte y la de sus frutos y utilidades que le correspondan, pudiendo en su consecuencia enajenarla, cederla o hipotecarla, y aún sustituir otro en su aprovechamiento, salvo si se tratare de derechos personales. Pero el efecto de la enajenación o de la hipoteca con relación a los condueños estará limitado a la porción que se le adjudique en la división al cesar la comunidad”.
Los partícipes podrán, pues, transmitir su cuota abstracta o ideal, que se concretará en la transmisión de su parte en la propiedad de la cosa o derecho perteneciente pro indiviso a varias personas.
En el ámbito fiscal, el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 94 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en los párrafos a) y b), los siguientes:
(…)
d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en el párrafo c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio.
2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio.
3. (…)”
Sin entrar a valorar el cumplimiento de los requisitos anteriores, puesto que la operación se plantea en base a un conjunto de condicionantes (constitución de la sociedad civil, cumplimiento de los requisitos del artículo 27.2 LIRPF, transcurso de tres años y aportación de la rama de actividad de arrendamiento), este Centro Directivo no se puede pronunciar sobre el acogimiento de futuras operaciones al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, desconociendo las circunstancias que puedan concurrir en ese momento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 94