Las ventas de parcelas estarán sujetas al IVA si el vendedor tiene condición de empresario. Los propietarios que realicen urbanización de terrenos se consideran empresarios desde que asumen los costes de urbanización, momento a partir del cual sus entregas de parcelas constituyen operaciones sujetas. Quienes urbanicen ocasionalmente también adquieren tal condición. Sin embargo, la mera titularidad de terrenos sin actividad ordenada de urbanización o promoción no confiere status de empresario ni genera sujeción al IVA en sus ventas.
Hechos
El consultante es una persona física propietaria de unos terrenos urbanos que se plantea vender. Las citadas parcelas tienen su origen en una parcela rústica que fue objeto de urbanización a través de una junta de compensación. La parcela original fue parcialmente expropiada por el Ayuntamiento que se comprometió a satisfacer los correspondientes derechos urbanísticos. El consultante aportó los derechos urbanísticos reconocidos por el ayuntamiento y el terreno físico de la parcela que no había sido expropiado a una junta de compensación, sin conocer si ésta tenía carácter fiduciario o no fiduciario. Las parcelas le fueron entregadas al consultante hace 12 años y se plantea ahora su venta.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la venta de las parcelas consultadas.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(…)
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
(…).”.
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a las personas físicas que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad.
En relación con las actuaciones de urbanización de terrenos por quienes no tenían previamente a la realización de las mismas la condición de empresarios o profesionales, constituye doctrina reiterada de este Centro directivo que los propietarios de los terrenos afectados por la unidad de ejecución no se convierten en empresarios o profesionales mientras no se les incorporen los costes de urbanización de dichos terrenos.
En este sentido, habrá que distinguir dos posibilidades, que la junta de compensación sea fiduciaria o no fiduciaria, sin que el consultante conozca este extremo y habiendo solicitado que se elabore esta contestación en los dos supuestos.
2.- En el caso de que la junta de compensación fuera fiduciaria, la persona física que con anterioridad al proyecto de actuación urbanística no ostentaba la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido adquiere, en principio, esta consideración desde el momento en que se incorporan los costes de urbanización al terreno propiedad de la misma, que será en el que se pague la primera derrama correspondiente a la prestación de los servicios de urbanización.
En todo caso, es importante señalar que la condición de empresario o profesional está íntimamente ligada a la intención de venta, cesión o adjudicación por cualquier título de los terrenos que se urbanizan. Si falta este ánimo, la consideración de empresario o profesional quebrará y las operaciones se realizarán al margen del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
La acreditación de la intención de destinar los bienes o servicios respectivos al desarrollo de una actividad empresarial podrá efectuarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho y, en particular, conforme a lo dispuesto en el apartado 2, del artículo 27 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), que dispone lo siguiente:
“2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.
A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias:
a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.
b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.
c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.
(...)".
De acuerdo con lo establecido anteriormente, los juntacompensantes que vayan a destinar los terrenos urbanizados a su venta, adjudicación o cesión posterior, adquirirán la condición de empresarios o profesionales en el momento en que se produce el pago de la primera derrama correspondiente a la prestación de los servicios de urbanización y serán sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con la actividad urbanizadora llevada a cabo, debiendo cumplir con la totalidad de obligaciones materiales y formales derivadas de la normativa del Impuesto y, en particular, con las contenidas en el artículo 164 apartado uno de la Ley 37/1992. Desde ese mismo momento, las mencionadas parcelas formarán parte del patrimonio empresarial del empresario o profesional. La posterior venta de las parcelas por el vendedor que tenga la consideración de empresario o profesional se encontrará, por tanto, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y quedará gravada al tipo impositivo general del 21 por ciento.
En caso de que la intención del vendedor del terreno no fuera la de proceder a la cesión, venta o adjudicación posterior de los terrenos urbanizados resultantes, no adquirirá la condición de empresario o profesional, actuando como consumidor final, colocándose al margen del Impuesto sobre el Valor Añadido. En caso de que, sin encontrarse inicialmente destinado a su venta, cesión o adjudicación, posteriormente se produzca la venta del terreno, esta entrega no se encontrará sujeta, pues el vendedor no ostentaba la condición de sujeto pasivo y la parcela no se encontraba afecta a ninguna actividad empresarial o profesional.
De la escueta información aportada en el escrito de consulta no puede deducirse si el vendedor del terreno ostenta la condición de empresario o profesional en los términos expuestos en los párrafos anteriores. En el caso de que tuviera tal condición de empresario o profesional y el terreno estuviera afecto al desarrollo de su actividad empresarial o profesional, la venta de dicho terreno constituiría una entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, con independencia de la condición del adquirente.
En caso contrario, si el vendedor no adquirió dicha condición y la realiza quien no tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la venta del terreno no estaría sujeta a dicho tributo, sin perjuicio de la tributación que corresponda por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados.
3.- En caso de que la junta de compensación no fuera fiduciaria, la incorporación a la junta habría supuesto la transmisión a la misma de los terrenos afectos a la unidad de ejecución urbanística, dicha transmisión habría constituido una entrega sujeta al Impuesto siempre que el consultante tuviera ya la condición de empresario o profesional en el momento de la entrega, si bien habría estado exenta, si se efectúo antes de 1 de enero de 2015 como parece suceder en el caso consultado, fecha a partir de la cual la exención prevista en el número 21º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992 quedo derogada, disposición que establecía la exención de las entregas de terrenos que se realizaran como consecuencia de la aportación inicial a las Juntas de Compensación por los propietarios de terrenos comprendidos en polígonos de actuación urbanística y las adjudicaciones de terrenos que se efectuaran a los propietarios citados por las propias Juntas en proporción a sus aportaciones.
En estos casos, finalizada la urbanización, los terrenos urbanizados que la Junta entregó a sus miembros constituiría otra operación sujeta al Impuesto pero exenta del mismo por el citado artículo 20.Uno.21º.
En consecuencia, los pagos que los miembros abonaran a la Junta (no fiduciaria), no responderían a la repercusión a los mismos de gastos de urbanización, sino que tendrán la naturaleza de pagos a cuenta de la futura entrega de los terrenos ya urbanizados, y sus miembros no adquirirían, en razón a esta urbanización que ha realizado la Junta, la condición de empresarios dedicados a la actividad consistente en urbanizar.
No obstante, la posterior entrega que realice de los terrenos urbanizados el consultante, una vez haya adquirido la condición de suelo urbanizado estarían sujeta siempre y cuando los terrenos pertenecieran previamente al patrimonio empresarial del consultante si ya ostentaba la condición de empresario o profesional. Sin embargo, si el consultante no ostentaba previamente la condición de empresario o profesional no la habría adquirido por el proceso urbanizador, y la entrega de las parcelas que realice quedarían al margen del Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la tributación que corresponda por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5-Uno-d) RIVA RD 1624/1992 art. 27-2