Las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso y explotación de la herramienta pueden beneficiarse de la reducción del 40 % del artículo 23 LIS, siempre que: (i) la entidad cedente haya creado el activo al menos en un 25 % de su coste; (ii) el cesionario utilice los derechos en desarrollo de actividad económica sin que los resultados se materialicen en entregas de bienes o servicios que generen gastos deducibles en la cedente (si están vinculadas); (iii) el cesionario no resida en paraíso fiscal, salvo UE con motivos económicos válidos; (iv) se diferencien contractualmente prestaciones accesorias; y (v) se dispongan registros contables que determinen ingresos y gastos directos. La renta reducible será la diferencia positiva entre ingresos de cesión y gastos directamente relacionados con el activo.
Hechos
La entidad consultante (A) es una entidad mercantil especializada en aportar soluciones tecnológicas en el ámbito de las comunicaciones y la informática, tanto para empresas como para administraciones públicas. La sociedad consultante ha desarrollado una herramienta tecnológica cuyo objetivo es minimizar el coste de posesión de los sistemas de gestión de las tecnologías de la información y la comunicación, aumentado la capacidad de gestión de la tecnología y facilitando la aportación de valor. Se trata de una herramienta de gestión multisistema que permite recoger datos mediante sensores, dispositivos, aplicaciones, etc. y los procesa para obtener una completa y diversa información que luego se transforma en acciones y decisiones inteligentes que mejoran la gestión de la entidad.
La sociedad A tiene la intención de ceder los derechos de uso y/o explotación de dicho activo a la entidad A. El objeto de la cesión lo constituirá únicamente la lógica, los algoritmos y lenguajes de programación, esto es, las ideas y principios básicos del sistema y programa.
Por último, la entidad A ha creado el activo en su integridad, la entidad cesionaria va a utilizar los citados derechos de uso y/o explotación, en el desarrollo de una actividad económica y resultados de dicha utilización no se van a materializar en la entrega de bienes o prestaciones de servicios por el cesionario que generen gastos fiscalmente deducibles en la entidad cedente; la cesionaria es residente en España; el contrato de gestión, en principio, no incluirá prestaciones de servicios accesorios; y ambas entidades van a disponer de los registros contables y archivos necesarios para la determinación de los ingresos y gastos (directos e indirectos) que se correspondan con el activo objeto de cesión.
Cuestión planteada
Si las rentas percibidos por la consultante procedentes de la cesión del derecho de uso y explotación de la herramienta descrita pueden acogerse a la reducción prevista en el artículo 23 de la LIS.
Contestación
El artículo 23 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), establece en su redacción vigente en el momento de emitir la consulta:
“1. Las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, se integrarán en la base imponible en un 40 por ciento de su importe, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que la entidad cedente haya creado los activos objeto de cesión, al menos, en un 25 por ciento de su coste.
b) Que el cesionario utilice los derechos de uso o de explotación en el desarrollo de una actividad económica y que los resultados de esa utilización no se materialicen en la entrega de bienes o prestación de servicios por el cesionario que generen gastos fiscalmente deducibles en la entidad cedente, siempre que, en este último caso, dicha entidad esté vinculada con el cesionario.
c) Que el cesionario no resida en un país o territorio de nula tributación o calificado como paraíso fiscal, salvo que esté situado en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que la operativa responde a motivos económicos válidos y que realice actividades económicas.
d) Cuando un mismo contrato de cesión incluya prestaciones accesorias de servicios, deberá diferenciarse en dicho contrato la contraprestación correspondiente a los mismos.
e) Que la entidad disponga de los registros contables necesarios para poder determinar los ingresos y gastos directos correspondientes a los activos objeto de cesión.
Lo dispuesto en este apartado también resultará de aplicación en el caso de transmisión de los activos intangibles referidos en el mismo, cuando dicha transmisión se realice entre entidades que no formen parte de un grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
2. En el caso de cesión de activos intangibles, a los efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, con independencia de que el activo esté o no reconocido en el balance de la entidad, se entenderá por rentas la diferencia positiva entre los ingresos del ejercicio procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de los activos, y las cantidades que sean deducidas en el mismo por aplicación de los artículos 12.2 o 13.3 de esta Ley, en su caso, y por aquellos gastos del ejercicio directamente relacionados con el activo cedido.
3. Esta reducción deberá tenerse en cuenta a efectos de la determinación del importe de la cuota íntegra a que se refiere el artículo 31.1.b) de esta Ley.
4. En ningún caso darán derecho a la reducción las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación, o de la transmisión, de marcas, obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas, de derechos personales susceptibles de cesión, como los derechos de imagen, de programas informáticos, equipos industriales, comerciales o científicos, ni de cualquier otro derecho o activo distinto de los señalados en el apartado 1.
5. (…)
6. (…)”
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, la consultante tiene previsto la cesión del derecho de uso y/o explotación de una herramienta de gestión multisistema que permite recoger datos mediante sensores, dispositivos, aplicaciones, etc. y los procesa para obtener una completa y diversa información que luego se transforma en acciones y decisiones inteligentes que mejoran la gestión de la entidad.
Siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo (entre otras, STS de 30 de mayo de 2002; de 19 de diciembre de 2002 o de 2 de octubre de 1999), resulta imprescindible distinguir los contratos de cesión o licencia de know-how (saber hacer) de los contratos de asistencia técnica, siendo ambos dos modalidades diferenciadas del contrato de transferencia de tecnología.
En particular, el TS ha definido el know-how como “el complemento de lo que un industrial no puede saber por el sólo examen del producto y el mero conocimiento de la técnica”. Doctrinalmente, el “know-how” o “las “informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas” ha sido definido como una información de carácter industrial, comercial o científica, nacida de experiencias previas, que tiene aplicaciones prácticas en la explotación de una empresa y, de cuya comunicación puede derivarse un beneficio económico. En virtud de los contratos de cesión o licencia de know-how-, una de las partes se obliga a comunicar a la otra parte sus conocimientos y experiencias específicos, no revelados al público, de manera que pueda utilizarlos por su cuenta, sin que el cedente o licenciante intervenga en el uso que el cesionario o licenciatario haga de la información suministrada.
Por su parte, siguiendo la jurisprudencia del TS “por asistencia técnica se entiende la ayuda especializada que el comerciante o industrial recibe de un tercero para la mejor realización de la actividad que le incumbe. La asistencia técnica puede tener lugar a través de muy diversas prestaciones; (…) puede consistir en la asunción de una fase (o de parte de una fase) del proceso por quien la presta (…)”. Más particularmente se define como una modalidad atípica del contrato de arrendamiento de servicios regulado en el artículo 1544 del Código Civil en virtud del cual “en el arrendamiento de obras o servicios, una de las partes se obliga a ejecutar una obra o a prestar a la otra un servicio por precio cierto.”. En efecto, en virtud de dicho contrato una de las partes se obliga, apoyada en los conocimientos usuales de su profesión, a hacer ella misma una obra o a prestar algún servicio para la otra parte, quedando por tanto sometida a una obligación de resultado.
En particular, de acuerdo con los comentarios al artículo 12 del Modelo de Convenio de la OCDE, en lo que se refiere a la información relativa a programación informática, tiene la consideración de Know-how o saber hacer sólo la información que constituye las ideas y los principios base del programa, (la lógica, los algoritmos o las técnicas o lenguajes de programación), pero no otro tipo de informaciones accesorias.
Por tanto, en la medida en la que el activo intangible objeto de cesión esté constituido por las ideas y principios base del programa en los términos señalados, y se cumplan el resto de requisitos previstos en el artículo 23 de la LIS, las rentas procedentes de dicha cesión podrán reducirse con arreglo a lo dispuesto en el referido precepto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS/ Ley 27/2014, de 27 de noviembre, art. 23