Las prestaciones de servicios de organización de cacerías realizadas por la sociedad mercantil consultante se encuentran sujetas al IVA como servicios deportivos conforme al artículo 70.1.3º LIVA, siendo determinante que la prestación se materialice en territorio español. Los servicios de alojamiento en campamento vinculados a la cacería califican como servicios accesorios del servicio principal deportivo, por lo que también resultan sujetos al impuesto en el territorio donde se presten materialmente. La sujeción se produce independientemente de la nacionalidad o residencia del destinatario.
Hechos
La consultante es una mercantil que se dedica a la organización de cacerías en España y en África, facturando tanto a personas físicas como a sociedades. También presta servicios de intermediación con el objetivo de proporcionar clientes a otras empresas radicadas en el territorio de aplicación del impuesto, en países de la Unión Europea y en países fuera de ésta.
Cuestión planteada
Sujeción al impuesto de las operaciones descritas y, en su caso, tipo impositivo aplicable.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29) “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El artículo 5, apartado dos de la citada Ley declara que:
“Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas”.
En este mismo artículo, se definen los empresarios o profesionales como las personas que realicen las mencionadas actividades empresariales o profesionales, siéndolo, en todo caso, las sociedades mercantiles.
La sociedad consultante es una sociedad mercantil que desarrolla una actividad empresarial o profesional. En consecuencia, las prestaciones de servicios objeto de consulta que dicha sociedad realice en el territorio de aplicación del impuesto se encontrarán sujetas al mismo, por lo que será preceptiva su repercusión. Por tanto, es necesario determinar qué operaciones se realizan en dicho ámbito de aplicación.
2.- En relación con los servicios de organización de cacerías el artículo 70, apartado uno, número 3º de la Ley 37/1992 dispone:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(…)
3º. Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio:
Los de carácter cultural, artístico, deportivo, científico, docente, recreativo o similares, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios de los anteriores.
(…)”.
Los servicios prestados por la entidad consultante consisten en la organización de cacerías. Dado que las cacerías tienen el carácter de actividades deportivas, la organización de las mismas es un servicio incluido en el artículo 70.Uno.3º.a) transcrito.
Los servicios de alojamiento en el campamento para la realización de la cacería tendrían la consideración de servicios accesorios, por lo que también se incluirían en el artículo citado.
Por tanto, cuando la cacería tenga lugar en el territorio de aplicación del impuesto se tratará de un servicio sujeto al mismo, por lo que la entidad consultante estará obligada a repercutir la cuota correspondiente.
En caso contrario, es decir, cuando la cacería tenga lugar fuera del territorio de aplicación del impuesto (en el caso de la consulta, otros países de la Unión Europea y fuera de ella) se tratará de un servicio no sujeto cuya prestación no implica repercusión del impuesto.
3.- En lo que respecta a los servicios de intermediación prestados por la consultante, el artículo 70.Uno.6º de la Ley del impuesto establece:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(…)
6º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie sean distintas de las prestaciones de servicios enunciadas en los artículos 72 y 73 de esta Ley, en los siguientes supuestos:
a) Los de mediación en las prestaciones de servicios a que se refiere el número 1º de este apartado, cuando las operaciones respecto a las que se intermedia se refieran a bienes inmuebles radicados en el territorio de aplicación del Impuesto.
b) Los de mediación en las prestaciones de servicios a que se refieren los números 4º, 5º y 8º de este apartado, en cuanto los servicios respecto de los que se produce la mediación tengan por destinatario a un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro o a una persona no establecida en la Comunidad, cuando el destinatario del servicio de mediación disponga en el territorio de aplicación del impuesto de la sede de su actividad económica, de un establecimiento permanente o, en su defecto, del lugar de su domicilio, siempre que los servicios de mediación tengan por destinatarios tales sede, establecimiento o domicilio.
c) Los demás, en los siguientes supuestos:
1º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se entienda efectuada en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por otro Estado miembro de la Comunidad.
2º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se deba entender efectuada en el territorio de otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por la Administración española”.
De conformidad con lo dispuesto en este artículo cabe realizar las siguientes consideraciones:
a) La prestación de servicios de intermediación por la entidad consultante para la organización de cacerías que tengan lugar en el territorio de aplicación del impuesto estará sujeta al mismo, salvo que el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por otro Estado miembro de la Comunidad. En el último caso no se produciría la sujeción al impuesto.
b) La prestación de servicios de intermediación por la entidad consultante para la organización de cacerías que tengan lugar en el territorio de otros países que pertenezcan a la Unión Europea no estará sujeta al impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por la Administración española. En el último caso sí se produciría la sujeción al impuesto.
c) La prestación de servicios de intermediación por la entidad consultante para la organización de cacerías que tengan lugar en el territorio de países que no pertenezcan a la Unión Europea no estará sujeta al impuesto.
4.- En cuanto al tipo impositivo aplicable a las operaciones sujetas, el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992 prevé la aplicación del tipo impositivo del 16 por ciento salvo lo dispuesto en el artículo 91.
Por su parte, en el artículo 91, que regula la aplicación de tipos impositivos reducidos, no se encuentra recogida la prestación de servicios de intermediación. Por ello, la prestación de estos servicios, cuando se encuentre sujeta al impuesto, implicará la aplicación del tipo impositivo del 16 por ciento.
En lo relativo a la prestación de servicios de organización de cacerías el artículo 91.Uno.2. declara que se aplicará el tipo del 7 por ciento a “los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y no resulte aplicable a los mismos la exención a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 13º de esta Ley”.
Tal y como se deduce de los términos de la consulta, los servicios prestados por la entidad consultante, no se encuentran exentos por el artículo 20, apartado uno, número 13º de la Ley citada, no obstante, se aplicará el tipo reducido del 7%, según lo dispuesto en el artículo 91.uno.2.8º de la Ley 37/1992, siempre y cuando aquéllos servicios reúnan los requisitos previstos en el citado artículo, es decir:
1º) Sólo resultará aplicable a las operaciones, que de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tengan la consideración de prestaciones de servicios, no resultando de aplicación, por lo tanto, a las operaciones que deban calificarse como entrega de bienes.
2º) Sólo se aplicará a las prestaciones de servicios que estén directamente relacionadas con la práctica del deporte o la educación física por una persona física.
Por tanto, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento los servicios de organización de cacerías para personas físicas, incluidos los servicios accesorios de alojamiento y manutención, efectuados por la entidad consultante, con independencia de que la contraprestación por dichos servicios la perciba directamente de las personas físicas que practican el deporte de la caza u otras entidades a las cuales se factura la citada prestación.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5, 70-Uno-3º y 6º, 90-Uno y 91-Uno-2-8º