La operación de segregación de participación mayoritaria en una entidad con permanencia de rama de actividad en la escindida puede acogerse al régimen especial de escisión (art. 83.2.1º.c) TRLIS), siempre que concurran simultáneamente: (i) el patrimonio segregado esté constituido por participaciones mayoritarias; (ii) el patrimonio que permanece comprenda al menos participaciones mayoritarias en otra entidad o rama de actividad; y (iii) la operación tenga calificación mercantil de escisión, no de reducción de capital con devolución o distribución de reservas en especie. La aplicabilidad depende de la acreditación de estas circunstancias fácticas ante los órganos competentes.
Hechos
La entidad A tiene como actividad principal la adquisición y enajenación por cualquiera de las formas permitidas en derecho, de inmuebles, solares, terrenos y cualesquiera fincas; su urbanización, parcelación y construcción de edificios, ya industriales, viviendas o apartamentos, su venta y arrendamiento,; instalación o explotación de hoteles, residencias, apartamentos amueblados, pensiones, restaurantes, bares, campings, garajes y negocios similares. Asimismo, participa en el 57% del capital de la entidad B cuyo objeto social es la promoción inmobiliaria.
La sociedad A es filial al 100% de la entidad C. Se pretende llevar a cabo una reestructuración de A con la finalidad de que se dedique exclusivamente a la adquisición, tenencia y arrendamiento de pisos y locales de negocio, lo que implica desprenderse de las participaciones en B.
Por ello, se pretende realizar una escisión parcial financiera impropia, de manera que se entreguen las participaciones que se poseen en B a la entidad C, reduciendo A sus reservas voluntarias. Con esta operación se pretende racionalizar la estructura societaria del grupo, ya que C posee participaciones en otras sociedades cumpliendo las funciones de sociedad holding. Así se conseguiría una gestión más eficaz de todas las sociedades del grupo, con una mejor y más centralizada planificación y toma de decisiones, mejorando la capacidad comercial, administrativa y de negociación frente a terceros.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Ambas circunstancias parecen cumplirse en el caso consultado, en la medida en que se segrega una participación mayoritaria en la entidad B permaneciendo en el patrimonio de la entidad A la actividad económica destinada al arrendamiento y tenencia de pisos y locales de negocio. No obstante, estas son circunstancias de hecho que deberán ser probadas, en su caso, ante los órganos competentes. Dado que esta operación es una escisión parcial impropia puesto que la entidad beneficiaria tiene participación en el capital de la entidad escindida, siempre que esta operación sea calificada a efectos mercantiles como una escisión y no una operación de reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios o una distribución de reservas en especie, igual consideración tendría a efectos fiscales, en cuyo caso la operación planteada de escisión financiera podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
No obstante, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
Esta operación tiene como finalidad racionalizar la estructura societaria del grupo, ya que C posee participaciones en otras sociedades cumpliendo las funciones de sociedad holding. Así se conseguiría una gestión más eficaz de todas las sociedades del grupo, con una mejor y más centralizada planificación y toma de decisiones, mejorando la capacidad comercial, administrativa y de negociación frente a terceros. En la medida en que la referida operación redunde en beneficio de las actividades desarrolladas por las entidades afectadas, estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2