La escisión total se ajusta al régimen especial del capítulo VIII del TRLIS cuando cumple los requisitos del art. 83.2.1º.a) TRLIS: transmisión en bloque de la totalidad del patrimonio a dos o más entidades, atribución proporcional de valores a socios y compensación en dinero ≤10%. La operación mercantil conforme al art. 252 LSA satisface estas condiciones en principio, pero cuando existen múltiples adquirentes y se atribuyen valores en proporción distinta a la originaria, requiere que los patrimonios adquiridos constituyan explotaciones económicas autónomas; de lo contrario, pierde la cobertura del régimen especial y las plusvalías tributarían en la entidad escindida.
Hechos
La entidad consultante tiene como objeto social la formación, comunicación, multimedia e Internet, encontrándose participada, a partes iguales, por dos personas físicas que desarrollan su actividad profesional para la entidad.
En su balance, posee los siguientes elementos:
- Activos y pasivos vinculados a la actividad de formación, comunicación, multimedia e Internet, contando con medios materiales y personales afectos a la actividad.
- Bienes inmuebles de naturaleza urbana, unos afectos a la actividad económica desarrollada por la consultante y otros desvinculados de la actividad que no han generado ingresos desde su adquisición.
- El 100% del capital de una entidad recientemente constituida (A) con el objeto de proceder a la gestión y explotación comercial de un edificio adquirido simultáneamente a su constitución e integrado por locales y oficinas, con el objeto de gestionar dicho edificio.
Debido al carácter significativo alcanzado por el patrimonio inmobiliario, se plantea la posibilidad de proceder a una escisión total de la consultante mediante la constitución de dos entidades de nueva creación:
- Una primera entidad que asumirá los activos y pasivos vinculados a la actividad de formación, comunicación, multimedia e Internet, así como los recursos humanos y materiales necesarios para su gestión.
- Una segunda entidad que asumiría tanto la titularidad de los bienes inmuebles que pertenecen actualmente a la consultante, como las participaciones en la entidad A. Esta entidad gestionará todo el patrimonio inmobiliario y arrendará los inmuebles necesarios a la primera entidad. Asimismo, coordinará las obras de adecuación y rehabilitación del edificio adquirido por la entidad A.
Las participaciones que los socios de la consultante percibirán de las entidades beneficiarias de la escisión mantendrán la misma proporción que poseen en aquélla.
Con esta operación se pretende evitar distorsiones y permitir un desarrollo autónomo y especializado, tanto de la actividad inmobiliaria como de la actividad de formación, comunicación, multimedia e Internet, puesto que poseen una gestión y enfoque totalmente distintos. Se protege el patrimonio inmobiliario frente a los riesgos empresariales derivados de la actividad operativa desarrollada por la entidad, así como se facilita la solvencia financiera y la capacidad de endeudamiento financiero a los efectos de financiar su crecimiento.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobada por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En relación con la operación de escisión total, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las secciones 2ª y 3ª del capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
Por su parte, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso consultado se indica que las participaciones de las sociedades beneficiarias de la escisión total se van a distribuir de forma proporcional a la participaciones que los socios de la escindida tienen en ésta, por lo que no resulta necesario que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
En relación con la admisibilidad, a efectos de la aplicación del régimen especial, de los motivos económicos de la operación, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con los datos aportados, esta operación se realiza con el objeto de evitar distorsiones y permitir un desarrollo autónomo y especializado, tanto de la actividad inmobiliaria como de la actividad de formación, comunicación, multimedia e Internet, puesto que poseen una gestión y enfoque totalmente distintos. Se protege el patrimonio inmobiliario frente a los riesgos empresariales derivados de la actividad operativa desarrollada por la entidad, así como se facilita la solvencia financiera y la capacidad de endeudamiento financiero a los efectos de financiar su crecimiento. Estos motivos se consideran económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2