La exención por reinversión y la deducción por inversión en vivienda habitual del IRPF son beneficios tributarios cuya aplicabilidad depende de la condición de residente fiscal en España. Durante el período en que el contribuyente ostente la condición de no residente (año 2007, en el caso planteado), no resulta de aplicación ninguno de estos beneficios, siendo sujeto pasivo únicamente por su renta de fuente española. Únicamente a partir del ejercicio en que concurra residencia fiscal en España (conforme al art. 9 LIRPF: más de 183 días o núcleo de actividades económicas), podrán aplicarse ambas exenciones/deducciones sobre la renta mundial del contribuyente.
Hechos
La consultante enajenó, en marzo de 2007, una vivienda de su propiedad situada en España, la cual no habitaba por residir en Francia, adquiriendo una nueva vivienda destinada a vivienda habitual en la que habita desde mediados de 2007.
La consultante, que residía en Francia desde el año 2002, se trasladó definitivamente a España a mediados de julio de 2007.
Cuestión planteada
Posibilidad de poder aplicar la exención por reinversión en los supuestos de transmisiones de la vivienda habitual, así como de la deducción por inversión en vivienda habitual, previstas ambas en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
En los antecedentes contenidos en el escrito de consulta presentado la consultante hace constar que ostenta, para el año 2007, la condición de no residente fiscal en España y ello debido a que su vuelta a España desde Francia, lugar en el que residió desde el año 2002, se produjo a mediados de julio de 2007.
En relación con lo anterior hay que señalar que es el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio, BOE de 29 de noviembre de 2006 y 7 de marzo de 2007, el que establece los criterios para considerar a una persona física residente en España. Dicho artículo dispone lo siguiente:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”
De acuerdo con el artículo anterior, en el caso de que en la consultante concurra alguna de las circunstancias descritas en el mismo, ésta será considerada residente fiscal en territorio español y por lo tanto, contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por su renta mundial. Esta condición de residente fiscal en España es la que va a ostentar, según se deduce de los antecedentes, para el ejercicio 2008.
Por el contrario, en el supuesto de que no se cumplan ninguna de las condiciones señaladas en artículo 9 de la Ley 35/2006, la consultante no va a tener la consideración de residente fiscal en España. Esta condición de no residente en nuestro país es la que la consultante tendrá, según parece desprenderse de los antecedentes contenidos en el escrito de consulta, para el año 2007. Si esto efectivamente es así, la consultante estará, durante dicho ejercicio, sujeta al Impuesto sobre la Renta de No Residentes por las rentas obtenidas en territorio español, entre las que se incluirá la ganancia patrimonial procedente de la enajenación de la vivienda de su propiedad, según lo dispuesto en los artículos 13.1.i.3º y 27.1.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por Real Decreto Legislativo de 5/2004, de 5 de marzo, BOE de 12 de marzo y sin que exista posibilidad alguna de que dicha ganancia quede exenta de tributación.
Por lo que se refiere a la deducción por inversión en vivienda habitual, contemplada por el artículo 68.1 de la Ley 35/2006, solo resultará de aplicación a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no contando la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de No Residentes con una deducción equivalente. Por lo tanto, para el ejercicio 2007, año en que la consultante tiene la consideración de no residente fiscal en España, ésta no podrá deducir cantidad alguna por dicho concepto en las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de No Residentes que deba presentar.
Por el contrario, en el ejercicio 2008, año en que ya tendrá la condición de residente en España, la consultante podrá comenzar a practicarse la mencionada deducción, según las condiciones y con los requisitos previstos en el artículo 68.1 de la Ley 35/2006, siempre y cuando la vivienda en la que resida en España tenga la consideración de su vivienda habitual conforme al artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo).
Por último es conveniente recordar la opción prevista en el artículo 46 del TRLIRNR, que permite a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, que sean personas físicas residentes en un Estado miembro de la Unión Europea, siempre que acrediten tener su domicilio o residencia en ese Estado miembro y que han obtenido durante el ejercicio en España por rendimientos del trabajo y de actividades económicas, como mínimo, el 75 por 100 de la totalidad de su renta, tributar en calidad de contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que tales rentas hayan tributado efectivamente durante el período por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 9, TRLIRNR arts 13.1.i.3º y 27.1.b)