La exención del artículo 20.1.18.h) LIVA (transferencias y medios de pago) ampara los servicios de procesamiento integral de tarjetas de pago que la consultante presta como entidad financiera, independientemente de su naturaleza electrónica o externalización. Por el contrario, los servicios meramente administrativos (alta en servicio, validación de ficheros, informes) prestados cuando los bancos emiten y comercializan las tarjetas constituyen servicios de apoyo no incluidos en la exención, al no formar parte de la operación de transferencia en sí misma, sino de tareas de gestión desvinculadas del instrumento de pago.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la gestión integral de una plataforma de medios de pago.
Cuestión planteada
Exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones realizadas por la consultante.
Contestación
1.- El artículo 20, apartado uno, número 18º, letra h) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) declara exentas las siguientes operaciones:
“h) Las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de pago.”.
El objetivo de la exención de la letra h) es excepcionar de tributación aquellas operaciones de transferencia de dinero o medios de pago, en particular y en lo que al caso consultado se refiere, aquellas transferencias que se realizan a través de tarjetas de débito o crédito, que actúan como instrumento último para conseguir el objetivo de transferencia.
Desde este enfoque debe analizarse si los servicios prestados por la entidad consultante pueden beneficiarse de la referida exención.
Del escrito de consulta resulta que las funciones que la entidad realiza en relación con dicha plataforma difieren en función de dos supuestos diferentes:
i) En el primero de ellos, la entidad consultante actúa como entidad financiera prestando un servicio integral de pago electrónico, que abarca todo el procesamiento electrónico, informático y telemático necesario para la gestión de las tarjetas bancarias.
ii) En el segundo supuesto, las entidades bancarias emiten y comercializan las tarjetas de pago, y la entidad consultante presta un servicio administrativo relativo al alta en el servicio, recepción y validación de ficheros, producción de informes y recepción de información.
En relación con estos servicios objeto de consulta, lo que se plantea es la externalización de funciones, y si la misma puede quedar sujeta y exenta del Impuesto. Por tanto, lo primero que hay que determinar es la naturaleza de estos servicios, es decir, si se trata de un mero servicio de gestión de apoyo o si, por el contrario, se puede calificar como un servicio financiero.
Sobre la externalización de funciones se ha pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sentencia de 5 de junio de 1997, Sparekassernes Datacenter (SDC) Asunto C-2/95.
En el caso de autos SDC era un centro informático que proporcionaba a sus miembros y a otros clientes conectados a su red (bancos), entre otras, prestaciones relativas a operaciones de transferencias. Además, SDC ofrecía servicios relativos a las tareas administrativas de sus miembros.
En el apartado 38 de la sentencia se declara que la exención no está subordinada al requisito de que las operaciones sean efectuadas por cierto tipo de entidad, cierto tipo de persona jurídica o, total o parcialmente, de determinada manera, electrónica o manual.
Aclara el Tribunal que las operaciones imponibles implican, en el marco del sistema del Impuesto, la existencia de una relación jurídica entre quien realiza la prestación y su beneficiario durante la cual se intercambian obligaciones recíprocas que constituyen el contravalor efectivo del servicio prestado al beneficiario y en el asunto principal, la mayoría de los servicios prestados por SDC no implicaban ninguna relación jurídica entre este organismo y el beneficiario final de aquéllos, es decir, el cliente de un banco miembro de SDC. Ante esta situación, los vínculos jurídicos se establecían, por una parte, entre el banco y su cliente y, por otra, entre el banco y SDC.
El litigio principal se refería a los servicios que SDC efectuaba para sus propios clientes, es decir, los bancos, y a cambio de los cuales éstos pagaban una retribución. Por consiguiente, habida cuenta de esta relación, los servicios que SDC prestaba a los clientes de los bancos sólo tenían importancia como elementos descriptivos y componentes de los servicios prestados por dicho organismo a los bancos.
El órgano jurisdiccional remitente deseaba saber si procedía conceder la exención del Impuesto en los casos en que una persona sólo efectuase una parte de una prestación o sólo efectuase algunas de las operaciones necesarias para proporcionar una prestación financiera global exenta.
El Tribunal respondió a esta cuestión de la siguiente manera:
“62 A este respecto, el Skatteministeriet alega que, de hecho, los servicios prestados por SDC están compuestos por diversos elementos de naturaleza administrativa o técnica que se facturan individualmente. No se fija por adelantado el precio de la transferencia, la transmisión de fondos o la totalidad de los servicios. Por consiguiente, los servicios prestados por SDC son diferentes de los contemplados por el número 3 de la letra d) de la parte B del artículo 13 de la Directiva.
63 SDC alega, por su parte, que, para tener derecho a la exención, no es necesario que las prestaciones realizadas tengan un carácter completo, sino que basta con que la prestación de que se trate sea un elemento de una prestación financiera en la que participen diferentes operadores y que, en su conjunto, constituya una prestación financiera completa.
64 Ante esta divergencia, procede señalar que el texto del número 3 de la letra d) de la parte B del artículo 13 de la Sexta Directiva no excluye, en principio, la posibilidad de que la operación de transferencia se descomponga en diversos servicios diferentes, los cuales constituyen entonces «operaciones relativas a las transferencias», en el sentido de dicha disposición, y que se facturan especificando los elementos de estos servicios. La facturación es irrelevante para aplicar la exención objeto de examen, siempre que los actos necesarios para efectuar la operación exenta puedan identificarse en relación con los demás servicios.
65 Ahora bien, puesto que el número 3 de la letra d) de la parte B del artículo 13 de la Sexta Directiva debe interpretarse estrictamente, el mero hecho de que un elemento sea indispensable para realizar una operación exenta no permite deducir que el servicio correspondiente a tal elemento disfrute de la exención. Por consiguiente, no puede seguirse la interpretación propuesta por SDC.
66 Para calificarse de operaciones exentas según los números 3 y 5 de la letra d) de la parte B del artículo 13, los servicios prestados por un centro informático deben formar un conjunto diferenciado, considerado globalmente, que tenga por efecto cumplir las funciones específicas y esenciales de un servicio descrito en las citadas disposiciones. En el caso de «una operación relativa a transferencias», los servicios prestados deben tener por efecto transmitir fondos e implicar modificaciones jurídicas y financieras. Procede distinguir el servicio exento a efectos de la Directiva de una mera prestación material o técnica como es el hecho de poner a disposición del banco un sistema informático. Para ello, el Juez nacional deberá examinar especialmente la extensión de la responsabilidad del centro informático frente a los bancos y, en particular, si esta responsabilidad se limita a los aspectos técnicos o si se extiende a los elementos específicos y esenciales de las operaciones.”.
Según se describe en la sentencia anterior, para calificar unos determinados servicios prestados por una sociedad como servicios financieros exentos, deben formar un conjunto diferenciado, considerado globalmente, que tenga por efecto cumplir las funciones específicas y esenciales de un servicio financiero exento y no tratarse de meras prestaciones materiales o técnicas. Para ello, hay que examinar especialmente si la responsabilidad del centro informático frente a los bancos se limita a los aspectos técnicos o si se extiende a los elementos específicos y esenciales de las operaciones.
En el caso planteado en la consulta, lo que corresponde determinar es si el servicio prestado únicamente comprende aspectos técnicos o si se extiende a los elementos específicos y esenciales de las órdenes de pago.
En relación con el primer supuesto planteado, según se informa en el texto de la consulta, el sistema establecido por la entidad consultante tiene por objeto la gestión integral de los medios de pago incluyendo la operativa de liquidación de pagos del negocio de su sociedad cliente. Si dicha operativa comprende la ejecución de pagos entre distintos operadores, tal servicio quedará sujeto y exento del Impuesto en la medida en que dicho servicio cumple las funciones específicas y esenciales del servicio financiero exento de transferencias y órdenes de pago.
Por el contrario, si tal operativa de liquidación se limita a prestar un servicio de verificación de pagos y generación de extractos, dicho servicio se encontrará sujeto y no exento en la medida en que en el mismo predomina un componente administrativo de gestión, ajeno a las características esenciales del servicio de transferencias de créditos.
Los servicios de suministro de información, generación de extractos de la operativa o campañas específicas son operaciones de back-office, las cuales, según reiterada doctrina de este Centro Directivo, quedan sujetas y no exentas del Impuesto, pues no van más allá del mero tratamiento de datos. No se trata de servicios que cumplen las funciones específicas y esenciales de un servicio financiero, en este caso las transferencias de créditos. Por esta razón, los servicios descritos anteriormente no se encuentran incluidos dentro del ámbito de la exención de los servicios financieros recogida en el artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992, por lo que la prestación de estos servicios implicará la consiguiente repercusión del impuesto.
Los criterios expuestos en el párrafo anterior también deben considerarse extendibles a los servicios de gestión del fraude, riesgo de gestión, prevención del blanqueo de capitales, auditoría de operaciones, y asesoramiento legal, pues los mismos comparten un componente de mero tratamiento de datos que no alcanzan a cumplir con las características específicas y esenciales del servicio financiero de transferencias y órdenes de pago.
En este sentido, conviene recordar el apartado 64 de la ya citada sentencia SDC, en dónde se señala que la facturación es irrelevante para aplicar la exención objeto de examen, siempre que los actos necesarios para efectuar la operación exenta puedan identificarse en relación con los demás servicios.
Destacar que estos criterios ya fueron reproducidos por este Centro directivo recientemente en la consulta V0097-12, de 20 de enero.
En relación con el segundo supuesto planteado, según se informa en el texto de la consulta, los servicios prestados por la consultante se limitan a la asistencia administrativa en la gestión de medios de pago, de modo que a la sociedad le corresponde el proceso de alta o modificación de tarjetas, la recepción y validación de ficheros, la producción de informes y gestión de impagados. Dichos servicios quedan sujetos y no exentos del Impuesto pues no cumplen las funciones específicas y esenciales de un servicio financiero, en este caso la transferencia de créditos.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-Uno-18º-h)