La entidad consultante puede constituirse como dominante de un grupo de entidades en IVA siempre que cumpla los requisitos del artículo 163 quinquies de la Ley 37/1992: (i) personalidad jurídica propia (o establecimiento permanente); (ii) participación directa o indirecta en las entidades dependientes que le permita ejercer control efectivo; (iii) vinculación financiera, económica y organizativa duradera; y (iv) que todas las entidades del grupo tengan sede o establecimiento permanente en el territorio español. No existe restricción normativa que impida a la consultante asumir la condición de dominante respecto de sus participadas, siendo aplicable el régimen a partir del primer día del mes siguiente a la solicitud de adhesión.
Hechos
La entidad consultante, establecida en territorio de aplicación del Impuesto y obligada tributar en territorio común, está participada en más de un 50 por ciento por otra entidad establecida que, de acuerdo con la Ley 12/2002, reguladora del concierto económico con el País Vasco, tributa exclusivamente en territorio foral.
Cuestión planteada
1º Posibilidad de que la entidad consultante conforme como dominante un grupo de entidades del Impuesto sobre el Valor Añadido, con otras entidades participadas.
Contestación
1.- El Régimen especial del grupo de entidades se introdujo en la normativa del Impuesto a través de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, incorporando de esa forma al Derecho interno la posibilidad que ofrece el artículo 11 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, precepto que establece lo siguiente:
“Artículo 11.
Previa consulta al Comité consultivo del Impuesto sobre el Valor Añadido (denominado en lo sucesivo «Comité del IVA»), cada Estado miembro podrá considerar como un solo sujeto pasivo a las personas establecidas en el territorio de ese mismo Estado miembro que gocen de independencia jurídica, pero que se hallen firmemente vinculadas entre sí en los órdenes financiero, económico y de organización.
Un Estado miembro que ejerza la facultad contemplada en el párrafo primero podrá adoptar todas las medidas necesarias para evitar que la aplicación de dicha disposición haga posibles el fraude o la evasión fiscales”.
2.- La transposición concreta del referido precepto comunitario se realizó a través de los artículos 163 quinquies a 163 nonies de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29).
En este sentido, el artículo 163.quinquies.uno de la Ley 37/1992, establece, en relación con los requisitos subjetivos del régimen, lo siguiente:
“Uno. Podrán aplicar el régimen especial del grupo de entidades los empresarios o profesionales que formen parte de un grupo de entidades. Se considerará como grupo de entidades el formado por una entidad dominante y sus entidades dependientes, siempre que las sedes de actividad económica o establecimientos permanentes de todas y cada una de ellas radiquen en el territorio de aplicación del Impuesto. Ningún empresario o profesional podrá formar parte simultáneamente de más de un grupo de entidades”.
Con dicho planteamiento general, el apartado dos del mismo precepto legal define específicamente qué se considera como entidad dominante y como dependiente, señalando a tales efectos los siguientes requisitos:
“Dos. Se considerará como entidad dominante aquella que cumpla los requisitos siguientes:
a) Que tenga personalidad jurídica propia. No obstante, los establecimientos permanentes ubicados en el territorio de aplicación del Impuesto podrán tener la condición de entidad dominante respecto de las entidades cuyas participaciones estén afectas a dichos establecimientos, siempre que se cumplan el resto de requisitos establecidos en este apartado.
b) Que tenga una participación, directa o indirecta, de al menos el 50 por ciento del capital de otra u otras entidades.
c) Que dicha participación se mantenga durante todo el año natural.
d) Que no sea dependiente de ninguna otra entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto que reúna los requisitos para ser considerada como dominante.
Tres. Se considerará como entidad dependiente aquella que, constituyendo un empresario o profesional distinto de la entidad dominante, se encuentre establecida en el territorio de aplicación del Impuesto y en la que la entidad dominante posea una participación que reúna los requisitos contenidos en las letras b) y c) del apartado anterior. En ningún caso un establecimiento permanente ubicado en el territorio de aplicación del Impuesto podrá constituir por sí mismo una entidad dependiente.
(…)”.
4.- Por otra parte, el artículo 26 de la Ley 12/2002, de 23 de mayo, de Concierto Económico con el País Vasco (BOE del 24), establece que “el Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo concertado que se regirá por las mismas normas sustantivas y formales establecidas en cada momento por el Estado. No obstante, las instituciones competentes de los Territorios Históricos podrán aprobar los modelos de declaración e ingreso que contendrán, al menos, los mismos datos que los del territorio común, y señalar plazos de ingreso para cada período de liquidación, que no diferirán sustancialmente de los establecidos por la Administración del Estado”.
Por su parte, el artículo 29.siete de esa misma Ley dispone que en relación con la gestión e inspección del Impuesto sobre el Valor Añadido, lo siguiente
“Seis. La inspección se realizará de acuerdo con los siguientes criterios:
a) La inspección de los sujetos pasivos que deban tributar exclusivamente a las Diputaciones Forales o, en su caso, a la Administración del Estado, se llevará a cabo por las inspecciones de los tributos de cada una de dichas Administraciones.
b) La inspección de los sujetos pasivos que deban tributar en proporción al volumen de sus operaciones realizadas en territorio común y vasco se realizará de acuerdo con las siguientes reglas:
Primera. Sujetos pasivos con domicilio fiscal en territorio común: la comprobación e investigación será realizada por los órganos de la Administración del Estado, que regularizarán la situación tributaria del sujeto pasivo frente a todas las Administraciones competentes, incluyendo la proporción de tributación que corresponda a las distintas Administraciones.
Segunda. Sujetos pasivos con domicilio fiscal en territorio vasco: la comprobación e investigación será realizada por los órganos competentes de la Administración Foral correspondiente al domicilio fiscal, sin perjuicio de la colaboración de la Administración del Estado, y surtirá efectos frente a todas las Administraciones competentes, incluyendo la proporción de tributación que corresponda a las mismas. En el caso de que el sujeto pasivo haya realizado en el ejercicio anterior en territorio común el 75 por 100 o más de sus operaciones, de acuerdo con los puntos de conexión establecidos, será competente la Administración del Estado sin perjuicio de la colaboración de las Diputaciones Forales.
(…)
“Siete. Las entidades acogidas al régimen especial del grupo de entidades tributarán aplicando las reglas contenidas en la presente Sección 7ª, con las siguientes especialidades:
Primera. Se considerarán excluidas del grupo de entidades las entidades dependientes cuya inspección, de acuerdo con las reglas contenidas en el apartado Seis anterior, se encuentre encomendada a los órganos de una Administración, foral o común, distinta de la aplicable a la entidad dominante.
(…)”.
5.- La interpretación conjunta de los preceptos anteriores exige que las reglas generales establecidas en la Ley 37/1992, referentes al ámbito de aplicación subjetivo del régimen especial del grupo de entidades sean respetadas de conformidad con las especialidades que en materia de gestión e inspección tributaria establece la Ley 12/2002, reguladora del Concierto Económico con el País Vasco.
Por tanto, en una primera aproximación, una entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto no podría tener el carácter de entidad dominante de un grupo de entidades cuando fuera, a su vez, dependiente de otra establecida, igualmente, en el territorio de aplicación del Impuesto.
No obstante, la interpretación conjunta del artículo 163 quinquies.dos de la ley 37/1992 con el artículo 29 de la Ley 12/2002, lleva a permitir la posibilidad de que la consultante sea dominante de un grupo de entidades.
Por consiguiente, la consultante podrá integrarse en un grupo de entidades, como entidad dominante, con sus sociedades dependientes, cumplidos los restantes requisitos establecidos en la Ley 37/1992.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 163-quinquies-