Los dos lotes resultantes de la escisión total cumplen la definición de rama de actividad según el capítulo VII del título VII de la LIS y califican como tal a efectos del IVA. La primera alternativa se beneficia del régimen especial de escisión del artículo 76 LIS (neutralidad fiscal en la transmisión de activos y diferimiento de plusvalías) y de la exención del artículo 7.1 IVA (transmisión de rama de actividad). Ambas alternativas califican como no sujetas al ITP/AJD en virtud del artículo 19.2.1 LRPTAJD (operaciones de escisión) y exentas conforme al artículo 45.I.B).10 LRPTAJD (transmisión de rama de actividad). Los motivos económicos esgrimidos son válidos a efectos de la condición del artículo 89.2 LIS (aplicabilidad del régimen especial requiere finalidad económica legítima ajena a elusión fiscal).
Hechos
La actividad principal de la sociedad consultante es la compraventa y el alquiler de inmuebles. La sociedad ha venido adquiriendo o promocionando inmuebles y en la actualidad su principal activo lo integran viviendas y locales que explota en régimen de alquiler; para ello cuenta con una persona empleada con contrato laboral a jornada completa. La sociedad está participada al cincuenta por ciento por dos personas físicas, administradores de la entidad.
Las diferencias entre ambos socios en cuanto a la forma de gestionar la sociedad hacen inviable acometer nuevas inversiones, buscar fuentes de financiación o dar cabida a nuevos socios. Ante esta situación, ambos socios plantean reestructurar la empresa mediante una escisión, con dos alternativas:
1) Alternativa 1: Escisión total. Disolución sin liquidación de la sociedad consultante y transmitir a dos sociedades de nueva creación los activos y pasivos con un criterio de proporcionalidad, atribuyendo a cada socio el cincuenta por ciento de los valores representativos del capital de cada una de las entidades adquirentes de la aportación. Con el fin de que cada sociedad beneficiaria de la escisión funcione de forma autónoma, cada socio tendría atribuida la dirección y gestión de una sociedad diferente, con los medios materiales y humanos suficientes para desarrollar una actividad empresarial.
2) Alternativa 2: Escisión parcial. Segregación a una entidad de nueva creación de determinados inmuebles, tanto viviendas como locales, permaneciendo en la consultante otra serie de locales y viviendas. Ambos grupos son considerados por los dos socios como parejos, de forma que las rentas generadas y los valores de mercado en ambos lotes son similares.
Posteriormente, tras una operación de compraventa o de permuta o canje de participaciones entre los dos socios, cada uno de ellos sería titular único del cien por cien del capital de una sociedad, es decir, un socio sería titular del cien por cien de las participaciones de la sociedad consultante y el otro socio sería titular del cien por cien de las acciones o participaciones de la nueva sociedad.
Los motivos económicos que justifican cualquiera de las operaciones son: Separar a ambos socios y así desbloquear la situación actual; preservar el patrimonio de manera independiente; plantear estructuras de financiación específicas sin condiciones o limitaciones de un negocio a otro; independizar las decisiones, reestructurar y racionalizar las actividades para obtener mayor eficacia en el desarrollo y gestión del negocio; mayor especialización de las actividades, con diferentes técnicas, métodos y políticas comerciales; permitir que cada sociedad realice nuevas inversiones sin contar con el apoyo de la otra, y permitir la entrada de nuevos socios.
Cuestión planteada
En cualquiera de las dos alternativas, si los dos lotes tendrían la calificación de ramas de actividad a efectos de lo establecido en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades y a efectos de lo establecido en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Si a la primera alternativa le resultaría de aplicación lo establecido en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades y lo establecido en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Si a las dos alternativas de escisión planteadas les resultarían de aplicación los supuestos de no sujeción y exención establecidos, respectivamente, en los artículos 19.2.1º y 45.I.B).10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993.
Si los motivos económicos son válidos a efectos de lo establecido en el artículo 89.2 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
En primer lugar, se plantea la realización de una operación de escisión total en virtud de la cual la entidad consultante transmitiría a dos sociedades de nueva creación los activos y pasivos de la misma, atribuyendo a cada socio valores representativos de las entidades beneficiarias de la escisión en proporción a su participación en la entidad consultante.
El capítulo VII del título VII, artículos 76 a 89, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1ºa) de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.
No obstante, el artículo 76.2.2º de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En este caso, en la medida en que los socios de la entidad escindida consultante van a recibir participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, al cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, la operación descrita podría, en principio, acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII del mismo texto legal.
En segundo lugar, se plantea la realización de una operación de escisión parcial en virtud de la cual se segregarían a una entidad de nueva creación determinados inmuebles, tanto viviendas como locales, permaneciendo en sede de la entidad consultante otra serie de locales y viviendas.
Al respecto, el artículo 76.2.1ºb) de la LIS considera escisión parcial la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”
A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social en éstas, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En el supuesto concreto planteado, se pretende llevar a cabo una operación de escisión parcial mediante la cual se producirá la segregación de una serie de inmuebles.
De los datos que se derivan de la consulta no parece que la entidad consultante desarrolle dos ramas de actividad diferenciadas, En efecto, la entidad consultante dispone de una serie de inmuebles destinados a la compraventa y el arrendamiento pero esto no implica la existencia de varias ramas de actividad susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el sentido recogido en el artículo 76.4 de la LIS anteriormente reproducido. En efecto, la entidad consultante va a proceder a la segregación de determinados inmuebles, tanto viviendas como locales, permaneciendo en sede de la entidad escindida otra serie de inmuebles similares, pero que no constituyen dos ramas de actividad perfectamente diferenciadas.
Por tanto, la operación planteada de escisión parcial proporcional no podrá acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo establecido en el artículo 89.2 de la LIS, exclusivamente en relación con la operación de escisión total:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, pues justifica que a estas operaciones les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con el escrito de consulta, los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son separar a ambos socios y así desbloquear la situación actual; preservar el patrimonio de manera independiente; plantear estructuras de financiación específicas sin condiciones o limitaciones de un negocio a otro; independizar las decisiones, reestructurar y racionalizar las actividades para obtener mayor eficacia en el desarrollo y gestión del negocio; mayor especialización de las actividades, con diferentes técnicas, métodos y políticas comerciales; permitir que cada sociedad realice nuevas inversiones sin contar con el apoyo de la otra, y permitir la entrada de nuevos socios. Estos motivos, pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.
No obstante, en el escrito de consulta se señala que con posterioridad a la operación de escisión se podría proceder a realización de una operación de compraventa o permuta o de canje de participaciones entre los dos socios, siendo así cada uno de ellos titular único del cien por cien del capital de cada sociedad, rompiendo así la regla de proporcionalidad establecida en el artículo 76.2.2ºa), trasncrito supra. Ambas operaciones concatenadas producirían el mismo efecto práctico que hubiera resultado de realizar una escisión total, sin atribución proporcional a sus socios de las participaciones en las entidades beneficiarias de la escisión, en la que el patrimonio segregado y transmitido a las entidades beneficiarias de la escisión no constituye una rama de actividad ni cumple los requisitos previstos en el artículo 76.2.1ºa), en cuyo caso, a la operación de escisión total, seguida de una compraventa o permuta de participaciones, no le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial por cuanto no se trataría de una operación de reestructuración sino una operación tendente a facilitar la desinversión en alguna de las entidades beneficiarias.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
Primero.- La entidad consultante, cuyo objeto social es el alquiler de bienes inmuebles, tiene previsto realizar una operación de reestructuración bien sea mediante una escisión total de su actividad a favor de dos sociedades de nueva creación o mediante escisión parcial de un lote de inmuebles a una sociedad de nueva creación permaneciendo el resto en la entidad consultante.
El consultante cuestiona la tributación de las aportaciones de los bienes inmuebles a las sociedades de nueva creación que continuarán desarrollando la actividad de alquiler.
Segundo.- El artículo 7.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone, según la redacción dada al precepto por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, en vigor desde 1 de enero de 2015, lo siguiente:
“No estarán sujetas al Impuesto:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:
a) La mera cesión de bienes o de derechos.
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.
A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
(…).”
La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 de la Ley clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa establecida, fundamentalmente, por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schiever.
De acuerdo con lo previsto en dicho artículo se requiere que:
-los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en sede del transmitente
-que dicha unidad económica se afecte al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
La reforma del supuesto de no sujeción del artículo 7, apartado 1º, realizado por la Ley 28/2014, anteriormente citada, aclara que la valoración de los requisitos de unidad económica autónoma debe realizarse en sede del transmitente, y ello con independencia que, tras la transmisión, en sede del adquirente, pudiera existir una unidad económica autónoma.
Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos por cada sociedad sean suficientes para permitir desarrollar una actividad económica autónoma en sede del transmitente.
Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante va a realizar una operación de escisión total de su patrimonio en favor de dos entidades a las que transmitirá la totalidad de su patrimonio o una escisión parcial de un lote de viviendas e inmuebles a una sociedad de nueva creación.
Dichas transmisiones quedarían no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el caso de que la adquisición de los activos y pasivos se acompañe de los medios materiales y humanos suficientes que permitan el desarrollo de una actividad de inmobiliaria a través de cada uno de los bloques escindidos.
Si por el contrario, como parece desprenderse del escrito de consulta, en cada bloque escindido sólo se transmiten bienes inmuebles habría que concluir que, de acuerdo con el apartado 1, letra a) del citado artículo 7, se trataría de una mera cesión de bienes o derechos, que, al no verse acompañada de una estructura organizativa de facturas de producción suficiente, deben considerarse como una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En tal caso, la transmisión de cada elemento transmitido tributará de acuerdo con el régimen general del Impuesto.
Tercero.- En el caso de que la operación quedara sujeta al Impuesto en los términos previstos en el apartado anterior, y en la medida que van a ser objeto de transmisión bienes inmuebles a efectos del Impuesto pudiera ser aplicación lo establecido en el artículo 20.Uno. 22º de la Ley, que dispone que estarán exentas del Impuesto
“22º las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
(…).”
De acuerdo con lo anterior, la transmisión de los bienes inmuebles objeto de consulta quedarán sujetas al Impuesto y, en su caso, exentas según las condiciones de su transmisión en los términos previstos en el artículo 20.uno.22º de la Ley del Impuesto anteriormente transcritos.
Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la aplicación de la exención en los términos y con los requisitos establecidos en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, según el cual:
“Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”.
Por último, debe tenerse en cuenta que en el supuesto de que se renuncie a la aplicación de la exención en los términos contenidos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, será de aplicación, en relación con el sujeto pasivo de la transmisión, lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2º, letra e) del mismo texto legal, que dispone:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
(…).
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
(…).
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20º y 22º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
(…).”
IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS
Con relación al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 19.1.1º, 21, y 45.I.B) 10 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), que determinan lo siguiente:
Artículo 19 del TRLITPAJD, apartados 1.1º y 2.1º:
“1. Son operaciones societarias sujetas:
1º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades.
[…]
2. No estarán sujetas:
1º Las operaciones de reestructuración”.
El artículo 21 del mismo texto determina que “A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrán la consideración de operaciones de reestructuración las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores definidas en el artículo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artículo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.” (La referencia a los artículos citados se debe hoy entender hecha al artículo 76 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, B.O.E. de 28 de noviembre, por la que se aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades).
Y, por último, el apartado 10 del artículo 45.I.B) del citado texto refundido, declara exentas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las siguientes operaciones:
“10. Las operaciones societarias a que se refieren los apartados 1º, 2º y 3º del artículo 19.2 y el artículo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurídicos documentados”.
1.- En cuanto a la primera de las alternativas expuestas, división de la sociedad consultante en dos nuevas entidades mediante su disolución sin liquidación, dado que dicha operación cumple los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º de la LIS, pudiendo acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de dicha Ley, tiene la consideración de operación de reestructuración, calificación que conlleva, a efectos del ITP y AJD, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto, lo cual podría ocasionar su sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. No obstante, para que esto no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias se complementa con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del impuesto: transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados, en los términos que resultan del artículo 45.I.B) 10 del texto refundido, anteriormente transcrito.
2.- Con respecto a la segunda de las opciones propuestas, segregar a una entidad de nueva creación determinados inmuebles, permaneciendo en la consultante el resto de locales y viviendas, podemos distinguir dos posibilidades:
a) Si la referida operación tuviera la consideración de operación de reestructuración en aplicación de lo dispuesto en el artículo 76 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, relativo a las definiciones de las operaciones del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores, sería aplicable lo dicho respecto a la primera de las opciones en el apartado anterior.
b) Si, por el contrario, dicha operación no tuviese la consideración de operación de reestructuración, no sería de aplicación el supuesto de no sujeción del artículo 19.2, lo cual no implica, sin embargo, su tributación por la modalidad de operaciones societarias.
- Por un lado, porque la reducción de capital de la sociedad escindida constituye una operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias, conforme al citado art. 19.1. Sin embargo, no va a originar tributación efectiva por dicha modalidad dada la inexistencia de base imponible. Así establece el artículo 25.4 del Texto Refundido del ITP y AJD que “en la disminución de capital y en la disolución, la base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos y deudas”. En el supuesto planteado, en el que la sociedad escindida transmite en bloque parte de su patrimonio a una sociedad beneficiaria de la escisión, no se produce entrega alguna de bienes o derechos a los socios que deba tributar por la referida modalidad.
- Y, por otro lado, porque en cuanto a la constitución o ampliación de capital que se pudiera producir en la sociedad beneficiaria de la escisión, entraría en juego la exención prevista en el artículo 45.I.B) 11, en la redacción dada por el Real Decreto-ley 13/2010, de 3 de diciembre, de actuaciones en el ámbito fiscal, laboral y liberalizadoras, para fomentar la inversión y la creación de empleo, que declara exentas dichas operaciones.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio sobre la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts 76.2.1.a) y b), 76.4, 89.2
LIVA Ley 37/1992 arts 7.1º, 20.Uno.22º, 20.Dos, 84.Uno.2º
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts 19.1.1º, 21, 25.4, 45.I.B)10 y 11