El IVA soportado en adquisiciones y gastos de amueblamiento será deducible únicamente si la actividad de arrendamiento queda sujeta al impuesto. Los arrendamientos de apartamentos turísticos están exentos conforme al art. 20.1.23º LIVA, lo que impide la deducción del IVA soportado, salvo que el arrendador preste servicios complementarios propios de la industria hotelera (restauración, limpieza, lavandería), en cuyo caso la operación pierde la exención y recupera la sujeción, permitiendo ejercer el derecho de deducción en las condiciones generales del art. 93 LIVA.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto el arrendamiento de bienes. Próximamente, va a proceder a adquirir cinco apartamentos que serán igualmente cedidos en arrendamiento.
Cuestión planteada
Se consulta si el Impuesto soportado por las referidas adquisiciones y por los gastos de amueblamiento en que incurra resultará deducible.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5, apartado uno, letra c) de la citada Ley declara que, a efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
Por tanto, la sociedad consultante, dedicada a la actividad de arrendamiento, tendrá la consideración de empresario o profesional por las operaciones realizadas, quedando éstas sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley 37/1992, estarán exentos “los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
(…)
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
La exención no comprenderá:
(…)
e') Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.
(…)”.
Por tanto, los arrendamientos de apartamentos turísticos se considerarán exentos del Impuesto cuando su destino sea el previsto por el citado artículo 20.uno.23º, salvo en el caso de que el arrendador (consultante) se obligue a prestar alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera.
2.- El ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto solamente resulta procedente de acuerdo con las limitaciones y requisitos establecidos por su normativa y, esencialmente, los contenidos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
En particular, los artículos 92.dos, 93.cuatro y 99.dos de dicha Ley establecen lo siguiente:
"Artículo 92.- Cuotas tributarias deducibles.
(…)
Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley".
"Artículo 93.- Requisitos subjetivos de la deducción.
(…)
Cuatro. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades".
“Artículo 99.- Ejercicio del derecho a la deducción.
(…)
Dos. Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.”
3.- El artículo 94.uno de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Artículo 94. Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.
Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…)”.
En consecuencia, el Impuesto soportado en la adquisición de apartamentos y, asimismo, por su amueblamiento y equipamiento, cuando tales apartamentos vayan a ser cedidos en arrendamiento resultará deducible exclusivamente cuando, cumpliéndose los demás requisitos y limitaciones establecidos por la normativa del Impuesto, dicho arrendamiento no se encuentre exento por aplicación de lo dispuesto por el artículo 20.uno.23º de la Ley 37/1992.
En el supuesto de que el destino previsible de los apartamentos adquiridos consista en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción y se cumplan los demás requisitos y limitaciones señalados, el ejercicio efectivo del derecho a la deducción se podrá efectuar en la autoliquidación correspondiente al período de liquidación en el que se esté en posesión de la factura que documente su adquisición, o en los posteriores siempre que no hayan transcurrido más de cuatro años desde que se soportó el Impuesto.
4.- Los apartamentos que serán objeto de cesión en arrendamiento tienen la consideración a efectos del Impuesto (artículo 108 de la Ley 37/1992) de bienes de inversión, por lo que las deducciones que en su caso se practiquen en relación con el Impuesto soportado en su adquisición, habrán de ser objeto de regularización anual en atención a los porcentajes de prorrata que se determinen durante los nueve ejercicios siguientes a la misma (artículo 107 de la Ley 37/1992) así como una regularización definitiva en el supuesto de que los referidos apartamentos dejaran de afectarse al arrendamiento y se transmitieran a un tercero antes de la finalización de dicho período de regularización (artículo 110 de la Ley 37/1992).
En particular, dicha regularización definitiva, si resultara procedente, habrá de realizarse teniendo en cuenta que la segunda y ulterior entrega de edificaciones se encuentra exenta del Impuesto conforme a lo dispuesto por el artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 92-dos, 94-uno, 110