En la transmisión de inmueble por promotor con cesión de crédito hipotecario al adquirente, la base imponible del IVA se integra por la totalidad de la contraprestación percibida: tanto el efectivo recibido como el importe de la deuda asumida por el destinatario (art. 78.1 y 78.2.7º LIVA). Respecto a la tributación en Sucesiones y Donaciones de la parte del préstamo que exceda del precio de compraventa, la DGT desestima la consulta por falta de legitimación activa de la entidad financiera consultante (art. 88 LGT), siendo el sujeto pasivo el comprador y no el intermediario financiero, salvo responsabilidad solidaria.
Hechos
Una entidad financiera concede a un promotor un préstamo que se garantiza con hipoteca sobre un determinado inmueble. Con posterioridad, el prestatario promotor procede a transmitir el inmueble hipotecado a una tercera persona por un precio inferior al del préstamo hipotecario que lo grava. El nuevo adquirente del inmueble hipotecado se subroga en la totalidad del préstamo inicialmente concedido por la entidad financiera al promotor.
Cuestión planteada
1.- Base imponible en el Impuesto sobre el Valor Añadido relativa a la transmisión del inmueble por parte del promotor.
2.- Tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones respecto de la parte del capital del préstamo que exceda del precio de la compraventa.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) “la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras perso-nas”.
Por “importe total de la contrapres-tación” ha de entenderse la contrapartida realmente percibida por el sujeto pasivo y satisfecha por el adquirente, esto es, el precio que dicho sujeto pasivo obtiene como consecuencia de la operación realizada.
Por su parte, conforme al artículo 78, apartado dos, ordinal 7º, hay que incluir en la base imponible:
“El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas.”
El caso que se describe en la consulta un promotor transmite un inmueble a un tercero (se da por supuesto que se trata de una primera entrega y, por tanto, sujeta al impuesto, por lo que esta cuestión no se va a discutir). A cambio de dicha transmisión el promotor percibe una determinada cantidad de dinero y, además, cede al adquirente el crédito hipotecario que pesa sobre el inmueble transmitido. Pues bien, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido estará configurada por el importe total recibido por el sujeto pasivo, es decir, por el promotor. Este importe está formado por una parte, por el crédito cedido en el cual se subroga el adquirente, y, por otra, por el dinero percibido en efectivo.
2.- En lo que respecta a la tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de la parte del capital del préstamo que exceda del precio de la compraventa se informa de lo siguiente:
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las consultas han de ser formuladas por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda, con el contenido que se establezca reglamentariamente.
Habida cuenta de que la solicitud formulada no ha sido planteada por el obligado tributario no resulta procedente su tramitación, ya que en tanto en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, como en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones el sujeto pasivo sería el comprador del inmueble, o el donatario, pero nunca la entidad financiera que plantea la cuestión, a la entidad financiera únicamente podría afectarle el tipo de responsabilidad.
Respecto a la responsabilidad que pueda tener la entidad financiera en primer lugar, las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 8 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones determinan lo siguiente:
“1. Serán subsidiariamente responsables del pago del impuesto, salvo que resultaren de aplicación las normas sobre responsabilidad solidaria de la Ley General Tributaria:
a) En las transmisiones “mortis causa” de depósitos, garantías o cuentas corrientes, los intermediarios financieros y las demás entidades o personas que hubieren entregado el metálico y valores depositados o devuelto las garantías constituidas.
A estos efectos no se considerará entrega de metálico o de valores depositados, ni devolución de garantías, el libramiento de cheques bancarios con cargo a los depósitos, garantías o al resultado de la venta de los valores que sea necesario, que tenga como exclusivo fin el pago del propio Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que grave la transmisión “mortis causa”, siempre que el cheque sea expedido a nombre de la Administración acreedora del impuesto.
b) En las entregas de cantidades a quienes resulten beneficiarios como herederos o designados en los contratos, las entidades de seguros que las verifiquen.
A estos efectos no se considerará entrega de cantidades a los beneficiarios de contratos de seguro el pago a cuenta de la prestación que tenga como exclusivo fin el pago del propio Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que grave la percepción de dicha prestación, siempre que se realice mediante la entrega a los beneficiarios de cheque bancario expedido a nombre de la Administración acreedora del impuesto.”
Por otra parte, el artículo 32 de la misma Ley dispone en sus apartados 4, 5 y 6 lo siguiente, en relación con las obligaciones de colaboración de determinadas autoridades, personas y entidades:
“4. Los órganos judiciales, intermediarios financieros, asociaciones, fundaciones, sociedades, funcionarios, particulares y cualesquiera otras entidades públicas o privadas no acordarán entregas de bienes a personas distintas de su titular sin que se acredite previamente el pago del impuesto o su exención, a menos que la Administración lo autorice.
5. Las entidades de seguros no podrán efectuar la liquidación y pago de los concertados sobre la vida de una persona a menos que se justifique haber presentado a liquidación la documentación correspondiente o, en su caso, el ingreso de la autoliquidación practicada.
6. Se exceptúan de lo dispuesto en los dos números anteriores los supuestos a los que se refiere el número 1 del artículo 8 de esta Ley, en los términos y con las condiciones allí establecidos.”
El apartado 6 establece una excepción a la prohibición de entregar determinados bienes, por parte de las entidades financieras depositarias, y de efectuar la liquidación y pago de prestaciones derivadas de seguros de vida, por parte de entidades aseguradoras. La excepción debe entenderse referida al respectivo párrafo segundo de las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 8 de la Ley del impuesto.
Por lo que respecta al ITP y AJD, el artículo 53 del Texto Refundido del Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) respecto a la responsabilidad que pudiera tener la entidad consultante, determina que “Los órganos judiciales, bancos, cajas de ahorro, asociaciones, sociedades, funcionarios, particulares y cualesquiera otras entidades públicas o privadas, no acordarán las entregas de bienes a personas distintas de su titular sin que se acredite previamente el pago del impuesto, su exención o no sujeción, salvo que la Administración lo autorice". A este respecto, cabe indicar que los supuestos específicos de responsabilidad en el impuesto vienen regulados en el artículo 9 del TRLITP.
La operación planteada no tiene cabida en ningún supuesto de responsabilidad que establece el ITP y AJD ni el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo tanto la entidad financiera no incurrirá en responsabilidad por subrogar en la totalidad del préstamo hipotecario al nuevo adquirente del inmueble.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987, arts. 8.1.a) y b) y 32.4, 5 y 6. Ley 37/1992 art. 78-Uno. RDL 1/1993, art. 53.