La cantidad satisfecha en 2013 por el cumplimiento de condiciones pactadas en la cláusula del contrato de compraventa de 2007 constituye una pérdida patrimonial de ahorro imputada en el ejercicio en que se genera la obligación (2013), no una minoración del valor de transmisión de las participaciones de la sociedad B. La naturaleza de renta del ahorro (por ser participaciones transmitidas con más de un año de antelación) excluye expresamente su calificación como menor valor de transmisión, vinculando la imputación temporal al nacimiento de la obligación de pago derivada del cumplimiento de condiciones, no al momento de la transmisión inicial de 2007.
Hechos
El consultante acordó en 2007 la venta a una sociedad de responsabilidad limitada B de la mayor parte de las participaciones sociales que tenía de otra sociedad de responsabilidad limitada A.
En una de las cláusulas del contrato se establecía que, en el supuesto de que la rentabilidad de la inversión de los dos socios mayoritarios de la sociedad B, en el momento en que transmitan a un tercero sus participaciones o títulos que las hubiesen sustituido, sea inferior a una determinada cantidad, el consultante quedaba obligado a satisfacer a los dos socios anteriores la diferencia entre la rentabilidad obtenida y dicha cantidad, con un determinado límite, quedando a su vez condicionado el pago de dicho importe al pago por los compradores de una deuda derivada de la compraventa.
El año 2008, la sociedad B absorbió por fusión a la sociedad A, recibiendo el consultante participaciones sociales de la sociedad B en sustitución de las participaciones sociales que le quedaban de la sociedad A. Dicha fusión se acogió al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
En 2013 los socios de la sociedad B vendieron sus participaciones sociales en dicha sociedad a una tercera sociedad. El consultante manifiesta que se produjeron las circunstancias previstas en la cláusula del contrato de compraventa de 2007 antes referida, y que en consecuencia ha tenido que efectuar un pago en cumplimiento de dicha cláusula.
Cuestión planteada
Si la cantidad satisfecha por el consultante en 2013 puede minorar el valor correspondiente a la transmisión realizada en ese año de las participaciones de la sociedad B adquiridas en virtud de la operación de fusión.
Contestación
En primer lugar, procede señalar que —a efectos de la tributación en el IRPF— las condiciones pactadas en la citada cláusula establecida en el contrato de compraventa de participaciones sociales celebrado en 2007, se configuran como condiciones cuyo cumplimiento motiva en ese momento el nacimiento de unas contraprestaciones adicionales (surgen nuevas obligaciones para las partes) a las iniciales del contrato de compraventa de acciones celebrado en 2007.
El cumplimiento de las condiciones referidas produce —a efectos del IRPF— alteraciones en el patrimonio del consultante que tienen su encaje en la definición de ganancias y pérdidas patrimoniales que se recoge en el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en su apartado 1 establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Respecto a la imputación temporal, según establece el artículo 14.1.c) de la Ley del Impuesto, las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputan “al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, por lo que será en el período impositivo en que se produjeron las condiciones establecidas en la citada cláusula (2013) cuando el vendedor queda obligado al pago de dicha cantidad, siendo en dicho período cuando procede imputar la pérdida patrimonial correspondiente a ese pago.
Finalmente, en lo que se refiere a la clase de renta (general o del ahorro) que constituye esta pérdida patrimonial, su procedencia de la transmisión de las participaciones sociales de la sociedad A, que fueron adquiridas con más de un año de antelación a su transmisión, conduce a su consideración como renta del ahorro, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 46,b) de la Ley 35/2006.
La calificación anterior excluye la consideración de la cantidad satisfecha por el consultante como un menor valor de transmisión de las participaciones de la sociedad B vendidas por el consultante.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 14, 33 y 46.