Cuando se valoran rentas en especie adicionando el ingreso a cuenta (art. 43.2 LIRPF), esta adición debe consignarse en el modelo 190 como parte de la "renta obtenida" (apartado 2.c del art. 108 RD 439/2007), indicando claramente la naturaleza y descripción de la renta en especie y el importe del ingreso a cuenta adicionado; el certificado de retenciones expedido al perceptor debe reflejar igualmente esta composición, de modo que conste tanto el valor de la renta en especie como el ingreso a cuenta que se le adiciona, permitiendo al contribuyente verificar la base sobre la que se practicó la retención.
Hechos
Entrega de retribuciones en especie a los empleados sin repercutir el ingreso a cuenta.
Cuestión planteada
Teniendo en cuenta que las rentas en especie se valoran adicionando el ingreso a cuenta, siempre que este no se hubiera repercutido al perceptor, se pregunta sobre la consignación de tal adición en el modelo 190 y en el certificado de retenciones.
Contestación
Se plantea por la entidad consultante la posible incidencia de lo dispuesto en el artículo 43.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en la cumplimentación del modelo 190 y del consecuente certificado de retenciones. Para ello, resulta necesario transcribir en primer lugar lo que dispone el referido precepto, y que es lo siguiente:
“En los casos de rentas en especie, su valoración se realizará según las normas contenidas en esta Ley. A dicho valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta”.
Por su parte, las obligaciones formales del retenedor y del obligado a ingresar a cuenta se recogen en el artículo 108 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), que en su apartado 2 establece que “el retenedor u obligado a ingresar a cuenta deberá presentar, en los primeros veinte días naturales del mes de enero una declaración anual de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados. (...).
En esta declaración, además de sus datos de identificación, podrá exigirse que conste una relación nominativa de los perceptores con los siguientes datos:
a) Nombre y apellidos.
b) Numero de identificación fiscal.
c) Renta obtenida, con indicación de la identificación, descripción y naturaleza de los conceptos, así como del ejercicio en que dicha renta se hubiera devengado, incluyendo las rentas no sometidas a retención o ingreso a cuenta por razón de su cuantía, así como las dietas exceptuadas de gravamen y las rentas exentas.
(…).
i) Retención practicada o ingreso a cuenta efectuado”.
A su vez, el apartado 3 del mismo artículo dispone que “el retenedor u obligado a ingresar a cuenta deberá expedir a favor del contribuyente certificación acreditativa de las retenciones practicadas o de los ingresos a cuenta efectuados, así como de los restantes datos referentes al contribuyente que deban incluirse en la declaración anual a que se refiere el apartado anterior (…)”.
Siguiendo con la transcripción normativa del mencionado precepto, su apartado 5 establece que “las declaraciones a que se refiere este artículo se realizarán en los modelos que para cada clase de rentas establezca el Ministro de Economía y Hacienda, quien, asimismo, podrá determinar los datos que deben incluirse en las declaraciones, de los previstos en el apartado 2 anterior, estando obligado el retenedor u obligado a ingresar a cuenta a cumplimentar la totalidad de los datos así determinados y contenidos en las declaraciones que le afecten. (…)”.
Lo hasta aquí expuesto nos lleva, para dar contestación a la cuestión planteada (consignación en la declaración anual de retenciones e ingresos a cuenta efectuados y en la certificación acreditativa), al modelo aprobado a estos efectos por el Ministro de Economía y Hacienda, modelo que en el ámbito de los rendimientos del trabajo se corresponde con el 190 «Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del trabajo, de determinadas actividades económicas, premios y determinadas imputaciones de renta. Resumen anual», aprobado por la Orden EHA/3127/2009, de 10 de noviembre (BOE del día 23).
En las instrucciones para la cumplimentación del referido modelo se dispone —respecto a la valoración de las percepciones en especie— que se hará constar la suma de las valoraciones correspondientes a las percepciones en especie efectivamente satisfechas en el ejercicio al perceptor de que se trate, determinadas con arreglo a lo establecido en el artículo 43 de la Ley del Impuesto y sin incluir en ningún caso el importe del ingreso a cuenta, existiendo otras casillas o posiciones específicas denominadas “ingresos a cuenta efectuados” e “ingresos a cuenta repercutidos”.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
RIRPF RD 439/2007, Art. 108