La indemnización por despido exenta conforme al art. 7.e) LIRPF es la establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores (30 días por año de servicio, con máximo de 12 mensualidades en despido improcedente). La cantidad destinada a pagar el Convenio Especial con la Seguridad Social se imputa íntegramente en el ejercicio en que se percibe la indemnización, sin posibilidad de fraccionamiento en ejercicios posteriores. La exención se aplica primero a la indemnización bruta; el exceso que supere los límites legales soporta la reducción del 40% por irregularidad, configurándose como una sola operación tributaria en el período de imputación.
Hechos
El consultante ha trabajado, desde 1976, para una caja de ahorros que fue absorbida por otra entidad. Esta última presentó, el 6 de junio de 2012, comunicación de Expediente de Despido Colectivo ante la Dirección General de Trabajo, por causas económicas, productivas y organizativas. El período durante el cual se aplicarán las medidas previstas se extiende, con carácter general, desde la finalización del período legal de consultas hasta 31 de diciembre de 2013. Entre otras, se contemplan medidas de prejubilación para trabajadores que tengan cumplidos 54 años a 31 de diciembre de 2012 y una antigüedad mínima de 6 años. Para quienes se adhieran a la medida de prejubilación y extingan su contrato de trabajo, se prevé el abono de una cantidad en forma de renta mensual o, a elección del trabajador, en un único pago, determinada en función de un porcentaje de la retribución fija percibida en los últimos 12 meses, y que la empresa abonará el importe bruto equivalente al coste del Convenio Especial con la Seguridad Social desde la extinción del contrato de trabajo hasta la edad de 63 años.
El consultante se acogió a la medida de prejubilación prevista en el acuerdo adoptado en el marco de dicho Expediente de Despido Colectivo y por el que se dio por concluido el período de consultas, de forma que se ha producido la extinción de su relación laboral con efectos 31-7-2012. Como consecuencia de ello, ha percibido, en forma de pago único, cierta cuantía. Adicionalmente, al optar por dicha percepción en forma de capital, la empresa le ha satisfecho otra cantidad que es equivalente al coste del Convenio Especial con la Seguridad Social hasta que cumpla los 63 años de edad, aplicando cierta revalorización.
Cuestión planteada
Aplicación de la exención de las indemnizaciones por despido o cese del trabajador a la indemnización percibida y de la reducción del 40% por irregularidad a la cantidad no exenta.
En relación con el importe percibido destinado a pagar el coste del Convenio Especial con la Seguridad Social, ¿se imputa en un único ejercicio o puede fraccionarse?
Contestación
La presente contestación se realiza bajo la hipótesis de que la indemnización se abona al trabajador directamente por la empresa y no a través de una entidad aseguradora con la que la empresa hubiera contratado un seguro colectivo que instrumente los compromisos por pensiones asumidos por la misma con sus trabajadores.
El artículo 7 e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en su redacción dada por el apartado uno de la disposición final undécima de la Ley 3/2012, de 6 de julio, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral (BOE de 7 de julio de 2012), redacción que se introduce con efectos desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 3/2012, de 10 de febrero, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral, establece que estarán exentas:
“e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.”.
El nuevo párrafo segundo del artículo 7 e) de la LIRPF, que sustituye al anterior párrafo tercero, sigue estableciendo en los despidos colectivos, realizados según el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores (con los cambios introducidos por la reforma), y en los producidos por las causas previstas en el artículo 52 c) de dicho Estatuto, como cuantía exenta, la parte de indemnización que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores para el despido improcedente.
En el caso de un despido improcedente, el artículo 56.1 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, en su redacción dada por el apartado siete del artículo 18 de la citada Ley 3/2012, establece una indemnización de treinta y tres días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, hasta un máximo de veinticuatro mensualidades.
No obstante, en relación con las indemnizaciones por despido improcedente, la disposición transitoria quinta de la Ley 3/2012 dispone que:
“1. La indemnización por despido prevista en el apartado 1 del artículo 56 del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, en la redacción dada por la presente Ley, será de aplicación a los contratos suscritos a partir de 12 de febrero de 2012.
2. La indemnización por despido improcedente de los contratos formalizados con anterioridad al 12 de febrero de 2012 se calculará a razón de 45 días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios anterior a dicha fecha, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, y a razón de 33 días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios posterior, prorrateándose igualmente por meses los períodos de tiempo inferiores a un año. El importe indemnizatorio resultante no podrá ser superior a 720 días de salario, salvo que del cálculo de la indemnización por el período anterior a 12 de febrero de 2012 resultase un número de días superior, en cuyo caso se aplicará éste como importe indemnizatorio máximo, sin que dicho importe pueda ser superior a 42 mensualidades, en ningún caso.
3. En el caso de los trabajadores con contrato de fomento de la contratación indefinida, se estará a lo dispuesto en la Disposición Transitoria Sexta de esta Ley.”.
En consecuencia, la indemnización obtenida por el trabajador por la extinción de su relación laboral en el marco del Expediente de Despido Colectivo, estará exenta del Impuesto con el límite establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores para el despido improcedente (33 días por año de servicio con un máximo de veinticuatro mensualidades, según la nueva redacción del artículo 56.1 del Estatuto de los Trabajadores, aplicable a los contratos suscritos a partir de 12 de febrero de 2012, y, para contratos formalizados con anterioridad a 12 de febrero de 2012, los límites previstos en la citada disposición transitoria quinta de la Ley 3/2012). Los excesos indemnizatorios sobre el límite exento estarán sometidos a tributación como rendimientos del trabajo.
En cuanto a la aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF, el citado precepto, en su redacción vigente para el período impositivo 2012 (año en el que se produce la extinción de la relación laboral del consultante y en el que percibe la indemnización derivada de dicha extinción) dispone lo siguiente:
“2. El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
(…)”.
De acuerdo con dicha normativa, cuando la indemnización se perciba en forma de capital, como en el caso consultado, al exceso indemnizatorio sobre el límite exento le resultará de aplicación la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la LIRPF cuando el período de tiempo trabajado para la empresa sea superior a dos años. La cuantía del rendimiento íntegro sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
En cuanto a la percepción en pago único de la cantidad equivalente al coste del Convenio Especial con la Seguridad Social, dicha percepción se computará en su totalidad sin que le sea de aplicación la exención de las indemnizaciones por despido, prevista en el artículo 7 e) de la LIRPF, ni la reducción del 40 por ciento sobre los rendimientos íntegros del trabajo, establecida en el artículo 18.2 de la LIRPF, al no existir un período de tiempo previo y ligado a la antigüedad en la empresa durante el que se fuera generando el derecho a percibir la cantidad en cuestión, sin que tampoco sea posible la calificación de esta cantidad como renta obtenida de forma notoriamente irregular al no encontrarse entre los supuestos recogidos en el artículo 11.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31). Su imputación se llevará a cabo de acuerdo con la regla general prevista en el artículo 14.1 a) de la LIRPF, según la cual los rendimientos del trabajo se imputarán al período impositivo en el que sean exigibles por su perceptor (2012, según la información aportada).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 7.e), 14, 18; RIRPF, RD 439/2007, Art. 11.