La concesión de explotación de un parking público mediante canon periódico constituye prestación de servicios sujeta a IVA (tipo general 18%), no arrendamiento de inmueble exento. La base imponible comprende el canon anual y cualesquiera contraprestaciones accesorias derivadas de la explotación, de conformidad con el artículo 78 LIVA. La repercusión procede sobre el importe total de la contraprestación pactada con el concesionario.
Hechos
Una comunidad de usuarios de unas plazas de aparcamiento adquiridas por concesión administrativa por 99 años, recibe de la empresa concesionaria una factura por el importe global del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) de todas las plazas de garaje. La concesionaria repercute en factura, el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre la base de la suma de todos los recibos del IBI.
Cuestión planteada
Procedencia de la repercusión del Impuesto sobre los citados conceptos.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Según establece el artículo 5 de la misma Ley, tendrán la consideración de empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción, materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
El mismo precepto señala que, en particular, tienen la consideración de actividades empresariales o profesionales las extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesionales liberales y artísticas.
2.- Del texto de la consulta no se desprende con claridad el tipo de contrato que existe con la empresa concesionaria, si bien, por su similitud, se podría aplicar lo dispuesto en la consulta vinculante V0701-12, de 4 de abril que señala, “Según el informe de fecha 1 de abril de 2003 de la Secretaría de la Junta Consultiva de Contratación Administrativa del Ministerio de Hacienda, el pago del canon de explotación anual que la sociedad concesional realiza a un Ayuntamiento no constituye un “simple arrendamiento de cesión de uso de un inmueble, sino una explotación del servicio público de aparcamiento con tarifas preestablecidas que deben satisfacer los ocupantes de las plazas de aparcamiento“ y, por tanto, su naturaleza no es la de una tasa.
Por lo tanto, estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando al tipo general del 18 por ciento, la operación consistente en la concesión de la explotación de un parking público, mediante una contraprestación periódica denominada, en este caso, canon de explotación anual.”
3.- De acuerdo con lo previsto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, la base imponible de dicho Impuesto está constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de terceras personas, incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la operación gravada, derivado tanto de la prestación principal como de las accesorias de la misma.
En relación con la determinación de la base imponible en los arrendamientos de bienes inmuebles sujetos y no exentos al Impuesto sobre el Valor Añadido, esta Dirección General de Tributos, entre otras, en sus Resoluciones de 7 de febrero de 1986 (BOE de 11), 13 de marzo de 1986 (BOE de 20) y 2 junio de 1986 (BOE de 13) determinó lo siguiente: "se incluyen en el concepto de contraprestación, no solamente el importe de la renta, sino también las cantidades asimiladas a la renta y cualquier otro crédito efectivo del arrendador frente al arrendatario derivado de la prestación arrendaticia y de otras accesorias a la misma.".
Entre los conceptos que, según las citadas Resoluciones, forman parte de la base imponible de las operaciones de arrendamiento de inmuebles sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que se repercutan al arrendatario, se enuncian los siguientes: impuesto sobre bienes inmuebles, cuota de participación en los gastos generales (incluidos el sueldo del portero o conserje), repercusiones por obras, repercusiones por suministros energéticos y otros conceptos análogos.
En consecuencia, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en la cesión del derecho de uso de bienes inmuebles (plazas de parking) objeto de consulta estará constituida por el importe total de la contraprestación del referido servicio, incluyéndose en dicho concepto no solamente el importe de la renta que, en su caso, se estipule, sino también las cantidades asimiladas a la renta y cualquier crédito efectivo del arrendador frente al arrendatario derivado de la prestación arrendaticia y de otras accesorias a la misma, como el importe del Impuesto sobre Bienes Inmuebles que, según la legislación aplicable o las cláusulas contractuales, se repercutan por el arrendador al arrendatario.
4.- No obstante y sólo en el caso de que se tratara de “suplidos”, es decir de gastos o costes incurridos en nombre y por cuenta de los usuarios, se aplicaría lo dispuesto en el artículo 78 tres de la Ley 37/1992 que dispone que: “ no se incluirán en la base imponible: Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente los hubiera gravado.”.
Según diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 - BOE de 10 de septiembre - y de 24 de noviembre de 1986 - BOE de 16 de diciembre -), para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible de las operaciones realizadas por la empresa para el cliente en nombre y por cuenta del cual han sido satisfechos los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes:
1º.- Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización de los gastos en nombre y por cuenta del cliente se acreditará ordinariamente mediante la correspondiente factura o documento que proceda en cada caso expedido a cargo del citado cliente y no del intermediario agente, consignatario o comisionista que le está “supliendo”.
En consecuencia, cuando se trata de sumas pagadas en nombre propio, aunque sea por cuenta de un cliente, no procede la exclusión de la base imponible del Impuesto de la correspondiente partida por no ajustarse a la definición de “suplido” incluida en el artículo 78 de la Ley.
2º.- El pago de las referidas sumas debe hacerse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito, del propio cliente por cuya cuenta se actúe.
3º.- La justificación de la cuantía efectiva de dichos gastos se realizará por los medios de prueba admisibles en Derecho.
En los “suplidos”, la cantidad percibida por el mediador debe coincidir exactamente con el importe del gasto en que ha incurrido su cliente. Cualquier diferencia debería ser interpretada en el sentido de que no se trata de un auténtico “suplido”.
4º. Por último, señala la Ley que el mediador no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente hubiera gravado gastos pagados en nombre y por cuenta del cliente.
5.- En consecuencia con lo anterior y según dispone el artículo 78 de la Ley 37/92, la base del Impuesto sobre el Valor Añadido está constituida por el importe total de la contraprestación, en la que debe considerarse incluido cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación, así como los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas. Por tanto, los importes satisfechos por la consultante en concepto de tributos (IBI), cuando no cumplan los requisitos para considerarse como suplidos, deberán integrarse en la base imponible del Impuesto.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 4; 5; 78-