Una entrega de bienes o prestación de servicios está sujeta a IVA cuando quien la realiza ostenta la condición de empresario o profesional y actúa en desarrollo de su actividad empresarial o profesional a título oneroso, con independencia del carácter habitual u ocasional de la operación. La calificación como empresario requiere la ordenación por cuenta propia de factores de producción con finalidad lucrativa o, en ciertos supuestos tasados (sociedades mercantiles, arrendadores, promotores inmobiliarios), la presunción iuris tantum de dicha condición. Descarta la aplicación del ITP cuando concurren los requisitos de sujeción al IVA.
Hechos
La fundación municipal consultante pretende adquirir unas cartas manuscritas de un literato español del siglo XIX. La compra se efectúa a un particular
Cuestión planteada
Sujeción al IVA o al ITP.
Contestación
1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5 de esta misma Ley recoge el concepto de empresario o profesional disponiendo lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputaran empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
e) Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley.
Los empresarios o profesionales a que se refiere esta letra sólo tendrán dicha condición a los efectos de las entregas de los medios de transporte que en ella se comprenden.
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de facto-res de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las acti-vidades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, fores-tales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
A efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Tres. Se presumirá el ejercicio de actividades empresariales o profesionales:
a) En los supuestos a que se refiere el artículo 3º del Código de Comercio.
b) Cuando para la realización de las operaciones definidas en el artículo 4 de esta Ley se exija contribuir por el Impuesto sobre Actividades Económicas.
(…)”.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido las personas o entidades que ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante, en la medida en dichas personas, que no tienen naturaleza mercantil, no recibieran ninguna contraprestación por los servicios que prestan, las mismas no tendrían la condición de empresario a los efectos de dicho tributo, no estando su actividad sujeta al Impuesto, y no pudiendo tampoco deducir cuota soportada alguna, al actuar como consumidores finales respecto del Impuesto.
No está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la entrega de unos manuscritos efectuada por una persona particular que no tiene la condición de empresario o profesional.
2.- El texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), dispone lo siguiente en sus artículos 7.1.A) y 5 y 8.a.
«Artículo 7
1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
[…]
5. No estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas”, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.».
«Artículo 8
Estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario:
a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere.».
En virtud de las normas expuestas se puede concluir que la operación descrita no puede declararse no sujeta al amparo del apartado 5 del artículo 7 como operación realizada por “empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad” o como ”entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido” cuando, según la propia declaración de la fundación consultante, se trata de una operación realizada por un particular.
Por tanto, la transmisión de las cartas realizadas por un particular constituye una operación sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD con independencia de cual sea la naturaleza del adquirente, ya sea otro particular o un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad.
En consecuencia, será sujeto pasivo la fundación consultante, en cuanto es adquirente de las cartas. A este respecto, la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, en su disposición adicional tercera, modificó el artículo 45.I.A) del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. A partir de la entrada en vigor de esta nueva Ley, 26 de diciembre de 2002, las entidades sin fines lucrativos a que se refiere el artículo 2 de la Ley 49/2002, que se acojan al régimen fiscal especial en la forma prevista en el artículo 14 de dicha Ley, estarán exentas del Impuesto y a la autoliquidación en que se aplique la exención se acompañará la documentación que acredite el derecho a la misma. Las entidades que se acojan a dicha Ley solicitarán el certificado correspondiente en la Agencia Estatal de la Administración Tributaria donde radique el domicilio fiscal de la entidad.
Por lo tanto, si la fundación consultante se ha acogido a dicho régimen fiscal de la forma prevista en el artículo 14 de la ley 49/2002, la exención que pueda corresponder, se aplicará por el propio sujeto pasivo al presentar la autoliquidación correspondiente y la citada exención deberá ser reconocida, en su caso, por la oficina gestora competente.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Real Decreto Legislativo 1/1993 artículos 7.1.A) y 5 y 8.a. Ley 37/1992 arts. 4, 5