La reinversión del importe obtenido en ejercicio de opción de compra o en permuta de inmuebles no constituye transmisión que rompa el requisito de permanencia del art. 20.2.c) ISD, siempre que los bienes adquiridos sean de la misma naturaleza (empresa/negocio, participaciones, vivienda habitual o patrimonio histórico, según corresponda) y se mantenga la titularidad sustancial durante los diez años posteriores al fallecimiento del causante. La reinversión en bienes distintos o de inferior cuantía sí determinaría pérdida de la reducción del 95% de forma proporcional al importe no reinvertido.
Hechos
Adquisición "mortis causa", con aplicación de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de participaciones indivisas en local y terreno afectos, respectivamente, a actividad empresarial y agraria. Respecto del primero, existía un contrato de opción de compra anterior al fallecimiento del causante.
Cuestión planteada
Ejercida la opción de compra respecto del local, bienes en que procede la reinversión del importe obtenido. En la hipótesis del terreno, además de la misma cuestión suscitada para el local, cantidad a reinvertir y transmisión en permuta por inmuebles que se recibirían con posterioridad. En todos los supuestos, desde la perspectiva del mantenimiento del requisito de permanencia exigido por la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Contestación
En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
El artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece lo siguiente:
"c) En los casos en los que en la base imponible de una adquisición “mortis causa” que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.
En los supuestos del párrafo anterior, cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado y con los mismos requisitos recogidos anteriormente. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por 100.
Del mismo porcentaje de reducción, con el límite de 122.606,47 euros para cada sujeto pasivo y con el requisito de permanencia señalado anteriormente, gozarán las adquisiciones “mortis causa” de la vivienda habitual de la persona fallecida, siempre que los causahabientes sean cónyuge, ascendientes o descendientes de aquél, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento.
Cuando en la base imponible correspondiente a una adquisición “mortis causa” del cónyuge, descendientes o adoptados de la persona fallecida se incluyeran bienes comprendidos en los apartados uno, dos o tres del artículo 4.º de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en cuanto integrantes del Patrimonio Histórico Español o del Patrimonio Histórico o Cultural de las Comunidades Autónomas, se aplicará, asimismo, una reducción del 95 por 100 de su valor, con los mismos requisitos de permanencia señalados en este apartado.
En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia al que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora".
Esta Dirección General, con fundamento en su Resolución 2/1999, de 23 de marzo, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar (B.O.E. del 10 de abril), viene reiterando la necesidad de mantenimiento del valor por el que se practicó la reducción durante la década establecida por la Ley.
Por ello y en relación con el supuesto del local arrendado a que se hace referencia en el escrito de consulta, la reinversión inmediata del importe obtenido podría materializarse en cualquiera de los elementos patrimoniales que se mencionan, en tanto en cuanto pueda acreditarse el mantenimiento del valor durante el plazo legal. Por ello, en el caso de cuentas o depósitos bancarios y dado que el dinero es el bien fungible por excelencia, será preciso que exista algún tipo de inmovilización que permita la exigida acreditación, por ejemplo, mediante el depósito a plazo fijo por el periodo mínimo que falte para el cumplimiento de lo establecido por la Ley.
Lo dicho en el párrafo anterior es igualmente predicable respecto del terreno transmitido, debiéndose operar la reinversión por un importe al menos igual al valor declarado en el impuesto sucesorio, respecto del cual se practicó la reducción. En todo caso, esa reinversión ha de hacerse, como se ha apuntado, de forma inmediata, por lo que una permuta en la que se recibiesen con posterioridad los bienes inmuebles recibidos en contraprestación constituiría una infracción del requisito de permanencia, con las consecuencias descritas en el último párrafo del artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, antes reproducido.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20-2-c)