La operación se cualifica como escisión total conforme al artículo 76.2 LIS si cumple los requisitos formales (división del patrimonio total en bloque, atribución proporcional de valores, compensación en dinero ≤10%, disolución sin liquidación). Cuando existen múltiples adquirentes y la proporción de participaciones en éstas difiere de la original, la operación requiere que cada patrimonio transmitido constituya una rama de actividad diferenciada. La DGT no se pronuncia explícitamente sobre existencia de motivos económicos válidos como requisito autónomo, limitando el análisis a verificación de condiciones estructurales.
Hechos
La sociedad consultante A se encuentra participada íntegramente por el matrimonio formado por las personas físicas PF1 y PF2, al 50 por ciento cada uno de ellos.
El activo de la sociedad A se encuentra integrado por los siguientes bienes y derechos: un conjunto formado por más de 50 inmuebles en régimen de arrendamiento, formado mayoritariamente por oficinas, locales de negocio y garajes; la plena propiedad de dos plantas de producción de energía fotovoltaica, así como una titularidad en proindiviso sobre otras dos instalaciones fotovoltaicas más; un terreno sobre el que se encuentra enclavada una instalación fotovoltaica de titularidad ajena, un terreno urbanizable y un terreno de carácter urbano sobre el que se pretende promover; una participación del 100 por ciento en el capital social de la sociedad T, dedicada a la prestación de servicios de consultoría informática; una participación del 90 por ciento en el capital social de la sociedad W, perteneciendo el 10 por ciento restante pertenece directamente a los socios de la sociedad A, las personas físicas PF1 y PF2; e inversiones financieras en el capital social de otras sociedades y entidades.
Desde su constitución, la sociedad A ha venido prestando servicios de consultoría informática. No obstante, poco a poco la sociedad A ha venido implementando otras líneas de negocio, de forma que la actividad de consultaría informática ha adquirido cierto carácter residual.
Las actividades principales desarrolladas por la sociedad A y por las que viene obteniendo ingresos serían las siguientes:
1. Arrendamiento de locales y viviendas: la sociedad consultante arrienda los más de 50 inmuebles de su propiedad (mayoritariamente locales y plazas de garaje), percibiendo por ello las rentas derivadas del alquiler. La sociedad A no cuenta con persona contratada a jornada completa para el desarrollo de la actividad, sino que las funciones propias derivadas de la gestión de los alquileres son desarrolladas por el administrador de la sociedad.
2. Producción de energía eléctrica: las instalaciones fotovoltaicas se encuentran afectas a la producción de energía fotovoltaica, de modo que la energía producida en las plantas es vendida a entidades distribuidoras y comercializadoras de energía. Es intención de la sociedad efectuar mayores inversiones en otras plantas fotovoltaicas.
3. Servicios de consultoría informática: Indirectamente, presta servicios de consultoría informática a través de su sociedad participada T.
La sociedad A prevé próximamente realizar labores de promoción inmobiliaria sobre el terreno de carácter urbano. Asimismo, la sociedad A también obtiene ingresos derivados de la cesión de un derecho de superficie sobre un terreno de su propiedad, en el que se haya enclavada una instalación solar fotovoltaica de titularidad ajena. Además, también obtiene un volumen importante de ingresos derivados de la participación en el capital o en los fondos propios de las diversas entidades en las que participa, así como de sus inversiones financieras.
La sociedad A tiene bases imponibles negativas pendientes de compensación, las cuales han sido íntegramente generadas por el negocio de producción de energía fotovoltaica. Debido al elevado gasto por amortización de las instalaciones, la actividad de producción de energía eléctrica viene arrojando resultados negativos que compensan, en su totalidad, los restantes ingresos obtenidos por la sociedad A.
Se pretende reorganizar el patrimonio personal y empresarial de la sociedad A y de sus socios, mediante la realización de la siguiente operación de reestructuración:
1. Escisión total proporcional de la sociedad A, en virtud de la cual dicha entidad se extinguiría vía disolución sin liquidación, con la consiguiente transmisión de la totalidad de su patrimonio social a una sociedad ya existente y a cuatro sociedades de nueva creación, en los siguientes términos:
i. La totalidad de los inmuebles que se encuentran en régimen de arrendamiento se transmitirían a una sociedad de nueva creación, Newco1, junto con los correspondientes pasivos asociados a la actividad de arrendamiento. La sociedad Newco1 sería igualmente beneficiaria del terreno sobre el que la sociedad A arrienda el mencionado derecho de superficie.
ii. La totalidad de las instalaciones fotovoltaicas se transmitirían a una sociedad de nueva creación, Newco2, junto con la deuda asociada a dicha actividad y los permisos y licencias administrativos correspondientes. A Newco2 se atribuirían igualmente las bases imponibles negativas pendientes de compensar y generadas por la sociedad A, en la medida en que han sido íntegramente generadas con motivo del ejercicio de la actividad de producción de energía eléctrica.
iii. Las participaciones en las sociedades T y W se transmitirían a una sociedad de nueva creación, Newco3.
iv. Las inversiones financieras se transmitirían a una sociedad de nueva creación, Newco4.
v. El terreno sobre el que la sociedad A tiene intención de promover se transmitiría a la sociedad W la cual es titular de otro terreno sobre el que espera promover la construcción de un edificio de locales y viviendas, del mismo modo que el terreno rústico urbanizable.
Como consecuencia de la escisión, los socios de la sociedad escindida A, las personas físicas PF1 y PF2, recibirán, a cambio, la totalidad de las participaciones de las sociedades de nueva creación beneficiarias (Newco1, Newco2, Newco3 y Newco4), en el porcentaje equivalente a su participación en el capital social de aquélla, así como las participaciones que proporcionalmente procedan en el capital social de la sociedad W.
Una vez realizada la escisión total proporcional descrita, se procedería inmediatamente a realizar un canje de valores, en virtud del cual las personas físicas PF1 y PF2 aportarían sus participaciones en las sociedades Newco1, Newco2, Newco4 y W a Newco3, de modo que ésta pasaría a ostentar una participación del 100 por cien en el capital social de dichas entidades, que llevaría aparejada la totalidad de los derechos de voto en las mismas.
Los principales motivos que se persiguen con la operación de escisión planteada son:
- Diferenciación de sectores de actividad y separación de riesgos empresariales asociados a cada una de las actividades ejercidas por la sociedad A, de forma que las vicisitudes de cada uno de los negocios no puedan alcanzar a los activos afectos al desarrollo de otras actividades. Al respecto, la sociedad A prevé iniciar próximamente la promoción inmobiliaria de un terreno de su propiedad, lo que conlleva la asunción de elevados riesgos, por lo que se antoja fundamental la salvaguarda del patrimonio inmobiliario arrendado o dedicado a la producción de energía eléctrica.
- Racionalización y reordenación de las actividades desarrolladas por la sociedad A, explotando de forma diferenciada actividades cuyo ejercicio conjunto ha demostrado no producir sinergias o beneficios de cualquier otro tipo que aconsejen continuar operando del mismo modo. El ejercicio separado de los negocios en diferentes sociedades permitiría implementar en cada una de ellas las políticas que cada negocio requiere y necesita de forma independiente.
- Facilitar la entrada de nuevos inversores en alguno de los negocios que tiene la sociedad A y atraer con ello nuevos fondos, en la medida en que las sociedades beneficiarias de la escisión tendrían perfectamente definido el sector en el que operarían.
Así, los principales motivos que se persiguen con la operación de canje de valores planteada son:
- Favorecer la planificación y centralizar en una única sociedad, la sociedad Newco3, la toma de decisiones inherentes a cada una de las filiales que compondrían el grupo, con el consiguiente ahorro de costes organizativos y de gestión.
- Optimización de recursos y ahorro de costes: centralizando en una única sociedad la mayor parte de los servicios contratados con proveedores y profesionales externos, tales como servicios de gestión, contables, abogados y asesores, administrativos, etc., lo que redundaría en una optimización de los recursos materiales y humanos del grupo.
- Canalización de futuras inversiones: la posibilidad de ostentar las participaciones en las diferentes compañías de forma indirecta a través de una entidad matriz permitiría canalizar futuras inversiones en nuevos proyectos a través de la misma. En este sentido, los dividendos que pudieran repartir cada una de las sociedades filiales podrían invertirse en nuevos proyectos desde la sociedad matriz, sin que dichos beneficios pudieran verse afectados por riesgos empresariales futuros del propio negocio ejercido por cada una de las filiales.
- Mejora del balance económico del grupo y mayor solvencia y capacidad de endeudamiento, reforzando la estructura financiera y, con ello, la política de inversiones del grupo, de forma que la sociedad Newco3, cabecera del grupo, podría emplear los beneficios generados por cada una de las filiales para responder a las necesidades de capital que eventualmente pudieran requerir los negocios realizados por el resto de filiales.
Cuestión planteada
1. Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
2. Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión de la totalidad del patrimonio de la sociedad consultante en virtud de la operación descrita.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.2.1ºa) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley define el concepto de escisión total de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde”.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en cumplimiento de lo dispuesto en la normativa fiscal y mercantil anteriormente mencionada, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de dicha Ley.
No obstante, el artículo 76.2. 2º de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En este caso, en la medida en que los socios de la entidad escindida consultante van a recibir participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión (Newco1, Newco2, Newco3, Newco4 y W) de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, al cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º. a) de la LIS, la operación descrita podría, en principio, acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII del mismo texto legal, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Por otra parte, el artículo 77 de la LIS regula el régimen de las rentas derivadas de la transmisión, en concreto señala:
“1. No se integrarán en la base imponible las siguientes rentas derivadas de las operaciones a que se refiere el artículo anterior:
a) Las que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones realizadas por entidades residentes en territorio español de bienes y derechos en él situados.
(...).”
Asimismo, el artículo 78 de la LIS establece que:
“1. Los bienes y derechos adquiridos mediante las transmisiones derivadas de las operaciones a las que haya sido de aplicación el régimen previsto en el artículo anterior se valorarán, a efectos fiscales, por los mismos valores fiscales que tenían en la entidad transmitente antes de realizarse la operación, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de la entidad transmitente.
(…)”.
La aplicación del régimen especial determinará, en aplicación del artículo 77 de la LIS, que no se integren en la entidad transmitente las rentas que se ponen de manifiesto con ocasión de la operación de escisión. Igualmente, en el ámbito de la entidad adquirente se mantendrán, a efectos fiscales, los valores y la antigüedad que tenían en la entidad transmitente los elementos patrimoniales recibidos con ocasión de la escisión, tal y como señala el artículo 78 de la LIS.
En relación a la tributación de los socios en las operaciones de fusión y escisión, ésta aparece regulada en el artículo 81 de la citada Ley:
“1. No se integrarán en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios de la entidad transmitente, siempre que sean residentes en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español.
(…)
2. Los valores fiscales recibidos en virtud de las operaciones de fusión y escisión, se valoran a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda.
(…)”.
De conformidad con lo anterior, los socios residentes en territorio español no integrarán en su base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente y los valores fiscales recibidos se valorarán a efectos fiscales por el valor fiscal de los entregados.
Respecto a la aportación de las participaciones de Newco1, Newco2, Newco4 y W a la entidad Newco3, el artículo 76.5 de la LIS señala que:
“5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:
“1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:
a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.
Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.
b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CE.”
A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, en relación con la aportación a la sociedad Newco3 de las participaciones que las personas físicas PF1 y PF2 ostentan en las sociedades Newco1, Newco2, Newco4 y W, en la medida en que la sociedad Newco3 adquiera participaciones en el capital social de otras entidades que le permitan obtener la mayoría de derechos de voto de las mismas (en concreto, el 100% de cada una de las entidades Newco1, Newco2, Newco4 y W), y siempre que concurran el resto de requisitos exigidos en el artículo 80 de la LIS, anteriormente citados, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial a las operaciones planteadas exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial.
Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea el fraude o la evasión fiscal, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS.
La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultaneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16).”
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
El artículo 7.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone, según la redacción dada al precepto por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, en vigor desde 1 de enero de 2015, lo siguiente:
“No estarán sujetas al Impuesto:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:
a) La mera cesión de bienes o de derechos.
b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.
A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
(…).”.
La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 de la Ley clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa establecida, fundamentalmente, por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schriever.
De acuerdo con lo previsto en dicho artículo se requiere que:
-los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en sede del transmitente.
-que dicha unidad económica se afecte al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos sea suficiente para permitir desarrollar una actividad económica autónoma en sede del transmitente.
En el supuesto objeto de consulta, como consecuencia de la operación de reestructuración de escisión y según manifiesta la consultante, van a ser objeto de transmisión los activos y pasivos de la actividad de arrendamiento y la actividad de producción de energía fotovoltaica a la sociedad Newco1 y sociedad Newco2, respectivamente, y ambas de nueva creación. Asimismo, también será objeto de transmisión un terreno propiedad de la sociedad A donde se pretende promover la construcción de una edificación a la sociedad W.
De la información aportada, parece deducirse que tanto la actividad de producción de energía fotovoltaica como la de arrendamiento de inmuebles se transmitirían acompañadas de la estructura organizativa de factores producción, materiales y humanos, en los términos establecidos en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 que determinan la no sujeción al Impuesto.
En consecuencia, de ser así, y a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de consulta no estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que se cumplan los requisitos citados anteriormente.
En otro caso, tratándose de una mera cesión de bienes, las transmisiones anteriores objeto de consulta estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.
Con independencia de lo anterior, la transmisión del terreno objeto de consulta que se realiza de forma independiente tendrá la consideración de una mera cesión de bienes, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, al no verse acompañada de la necesaria estructura organizativa de factores de producción en los términos señalados en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.
Por lo que dicha transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante, en caso de no resultar de aplicación el artículo 7.1º de la Ley del Impuesto, quedarán sujetas al Impuesto las operaciones objeto de consulta. Así como, en la medida que vayan a ser objeto de transmisión bienes inmuebles que constituyen terrenos y edificaciones a efectos del Impuesto pudiera ser aplicación lo establecido en el artículo 20.Uno.20º y 22º de la Ley, que dispone que estarán exentas del Impuesto:
“20º Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
(…).
22º.A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
(…).”.
Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la aplicación de etas exenciones en los términos y con los requisitos establecidos en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, según el cual:
“Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”.
Por último, debe tenerse en cuenta que en el supuesto de que se renuncie a la aplicación de la exención en los términos contenidos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, será de aplicación, en relación con el sujeto pasivo de la transmisión, lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2º, letra e) del mismo texto legal, que dispone:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
(…)
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
(…)
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
(…).”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 arts. 76-2-1º-a), 76-2-2º, 76-5, 77-1, 78, 80-1, 81, 89-2