La comisión de gestión detraída por la entidad gestora del fondo de inversión en el reembolso de participaciones (5 % del importe bruto) debe computarse como minoración en la base de cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial del IRPF, reduciendo el importe neto percibido. Así, la base imponible de la ganancia se determina comparando el valor de adquisición con el precio neto realmente percibido tras deducción de la comisión. Cuando el reembolso se destina a la compra de primera vivienda conforme al artículo 77.1 in fine de la Ley 40/1998, la operación genera minoración patrimonial (no reinversión en IIC) que mitiga la tributación en el ejercicio del reembolso.
Hechos
El consultante tenía participaciones de un fondo de inversión suscritas en 1996. En el año 2003, acogiéndose al régimen de diferimiento por reinversión entre instituciones de inversión colectiva, efectuó un traspaso de la totalidad de su inversión en dicho fondo a otro fondo de inversión gestionado por una entidad gestora distinta, habiendo descontado, en dicho momento, la entidad gestora del fondo de origen una cantidad equivalente al 5 por 100 del importe bruto del reembolso en concepto de comisiones.
Efectuada solicitud de información por el consultante a la correspondiente Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria sobre el tratamiento de dicho descuento, recibió de ésta escrito en el año 2005 en el que se le informa de la norma relativa al régimen de diferimiento contenida en el artículo 95 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En el año 2005 reembolsó todas las participaciones que tenía de este último fondo para comprar su primera vivienda.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal de la cantidad descontada en concepto de comisiones en el traspaso y en particular, si corresponde computar en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas una minoración patrimonial por la misma.
Tratamiento del reembolso efectuado en 2005 con destino a la compra de la primera vivienda.
Contestación
De acuerdo con la descripción de hechos, así como con los documentos sobre el traspaso que se acompañan al escrito de consulta, parece deducirse que la entidad gestora del fondo de inversión desde el que se efectuó dicha operación detrajo del importe bruto, obtenido de aplicar el correspondiente valor liquidativo a las participaciones reembolsadas, una cantidad equivalente al 5 por 100 de dicho importe en concepto de comisión de la gestora, acreditando el traspaso efectuado por el neto resultante.
En el ejercicio 2003, año en el que se efectuó el traspaso, resultaba aplicable la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuyo artículo 77, en su redacción vigente en dicho ejercicio, señala en su apartado 1 lo siguiente:
“1. Los contribuyentes que sean socios o partícipes de las instituciones de inversión colectiva reguladas en la Ley 46/1984, de 26 de diciembre, Reguladora de las Instituciones de Inversión Colectiva, imputarán en la parte general o especial de la renta del periodo impositivo, de conformidad con lo dispuesto en las normas de esta Ley, las siguientes rentas:
a) La ganancia o pérdida patrimonial obtenida como consecuencia de la transmisión de las acciones o participaciones o del reembolso de estas últimas. Cuando existan valores homogéneos se considerará que los transmitidos o reembolsados por el contribuyente son aquellos que adquirió en primer lugar.
Cuando el importe obtenido como consecuencia del reembolso o transmisión de participaciones o acciones de instituciones de inversión colectiva se destine, de acuerdo con el procedimiento que reglamentariamente se establezca, a la adquisición de otras acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, no procedará computar la ganancia o pérdida patrimonial, y las nuevas acciones o participaciones suscritas conservarán el valor y la fecha de adquisición de las acciones o participaciones transmitidas o reembolsadas, en los siguientes casos:
a’) En los reembolsos de participaciones en instituciones de inversión colectiva que tengan la consideración de fondos de inversión.
(…).”
Asimismo, los artículos 22 de la Ley 46/1984, de 26 de diciembre, reguladora de las Instituciones de Inversión Colectiva, y 35.1 y 45 del Reglamento de dicha Ley, aprobado por Real Decreto 1393/1990, de 2 de noviembre, (normas vigentes en la fecha de realización del traspaso) posibilitan la aplicación de comisiones en las operaciones de reembolso de participaciones de fondos de inversión, hasta un determinado límite, las cuales deben figurar recogidas en el reglamento de gestión del fondo, y el artículo 26bis de la citada Ley, en el que se regula el procedimiento de traspasos entre instituciones de inversión colectiva señala en su apartado 4 que se entiende como importe de la suscripción la cantidad efectivamente abonada en la cuenta del fondo de destino.
Por otra parte, los artículos 32 a 34 de la citada Ley 40/1998 contenían las reglas generales para la determinación de las ganancias o pérdidas patrimoniales. En particular, el artículo 32 señala que en el caso de transmisión onerosa o lucrativa, la ganancia o pérdida será la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales, y los artículos 33 y 34 establecen las reglas para determinar los correspondientes valores de adquisición y de transmisión.
De dichas reglas interesa destacar la contenida en el artículo 33.3 relativa a la determinación del valor de transmisión en las transmisiones efectuadas a título oneroso, conforme a la cual dicho valor será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del cual se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por tanto, de acuerdo con dicho precepto, los gastos inherentes a la transmisión de participaciones en fondos de inversión, tales como la comisión de reembolso a favor de la gestora, forman parte del valor de enajenación, minorando el importe bruto del reembolso, siempre que hayan sido soportados por el transmitente, a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial resultante de la operación.
Ahora bien, en el caso de la aplicación del régimen de diferimiento previsto en el segundo párrafo de la letra a) del artículo 77.1, antes transcrito, la cuantía descontada por la gestora del fondo de origen al realizar el reembolso, en concepto de comisiones, ya ha supuesto una minoración en el importe que se traspasa al nuevo fondo y por consiguiente ya ha quedado descontada en la correspondiente suscripción de participaciones de este último, al haberse realizado ésta por el importe neto abonado en la cuenta del fondo de destino, es decir, una vez deducida dicha comisión.
Dicho descuento habrá tenido su reflejo en el número de participaciones adquiridas del fondo de destino como consecuencia del traspaso, el cual lógicamente será inferior al que hubiese resultado de no haber existido descuento de comisión alguna.
En consecuencia, no procede computar en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas pérdida patrimonial alguna por la comisión descontada por la gestora del fondo de origen en el momento de realizarse el traspaso, ya que tal comisión ha incidido en la cuantía de la inversión traspasada.
Asimismo tampoco procederá minorar el valor de transmisión de las participaciones suscritas en el fondo de destino en el importe de la citada comisión, cuando se efectúe su transmisión o reembolso definitivo, ya que, como se ha expuesto, esta ha quedado ya reflejada en la cuantía de la suscripción de dicha participaciones como consecuencia del traspaso.
En cuando al reembolso total de las participaciones suscritas del último fondo realizado en el año 2005, ha de señalarse que de acuerdo con lo previsto en los artículos 95.1, y 32.1.a) del vigente texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, (en adelante, TRLIRPF) (preceptos que reproducen en el vigente texto legal el mismo régimen contenido en la anterior Ley 40/1998), dicho reembolso determinará la obtención de ganancias o pérdidas patrimoniales por diferencia entre los correspondientes valores de transmisión y de adquisición de las participaciones, las cuales deberán imputarse en periodo impositivo en que se efectuó el citado reembolso, en el presente caso, en el ejercicio 2005.
Conforme al citado artículo 95.1, las ganancias o pérdidas que correspondan a participaciones adquiridas con un año o menos de antelación a la fecha del reembolso se integrarán y compensarán en la parte general de la base imponible, aplicando para ello las reglas contenidas en el artículo 39 del TRLIRPF. Asimismo, las ganancias o pérdidas correspondientes a participaciones adquiridas con más de un año de antelación a la fecha del reembolso se integrarán y compensarán en la parte especial de la base imponible en la forma prevista en el artículo 40 del mismo texto refundido.
Respecto de las participaciones reembolsadas cuya suscripción proceda de un traspaso desde otro fondo de inversión con aplicación del régimen de diferimiento previsto en el segundo párrafo del artículo 95.1 del TRLIRPF (y con anterioridad, en el segundo párrafo del artículo 77.1 de la Ley 40/1998), deberá tenerse en cuenta, a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente a las mismas, que por aplicación de lo previsto en dicho artículo, tales participaciones tendrán el mismo valor y fecha de adquisición que corresponda a las participaciones reembolsadas de las que procedan.
Por otra parte, las ganancias patrimoniales derivadas del reembolso de participaciones de fondos de inversión están sujetas a retención a cuenta, la cual deberá practicar la entidad gestora en el momento de formalizarse el reembolso, siendo el porcentaje de retención el 15 por 100, todo ello de conformidad con lo dispuesto en los artículos 73.1, 74,2, d), y 94 a 96 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio.
Por último, ha de precisarse que el hecho de que el importe obtenido en el reembolso de las participaciones de un fondo de inversión se destine a la compra de la primera vivienda del contribuyente no modifica el tratamiento descrito anteriormente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 40/1998 art. 77-1-a, 32, 33-3, Ley 46/1984 arts. 22, 26bis-4, RD 1339/1990 arts. 35-1-k, 45, RD 1775/2004 arts. 73-1, 74-2-1, 94, 95, 96, RDLG 3/2004 arts. 95-1, 32-1-a, 39, 40