La calificación de sociedad patrimonial requiere concurrencia de tres elementos: activo mayoritariamente no afecto a actividad económica (conforme criterios IRPF), capital concentrado en máximo 10 socios o grupo familiar (hasta 4º grado), y permanencia superior a 90 días en el ejercicio. La determinación de "actividad económica" se remite explícitamente al TRLIRPF, siendo necesario verificar si existe ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos para producción/distribución de bienes o servicios; el arrendamiento de inmuebles requiere requisitos adicionales de organización para constituir actividad económica y no mera tenencia patrimonial.
Hechos
La entidad consultante se constituyó el 14 de diciembre de 2005. Tiene dos socios personas físicas.
Sus únicos activos significativos son un piso y una plaza de garaje, actualmente alquilado al administrador de la entidad, que es el socio que posee el 99,98% del capital, y un solar. Las principales actuaciones realizadas con el solar (con el piso no se ha hecho nada) desde su adquisición el 15 de diciembre de 2005, han sido: tasación del solar, catas arqueológicas, informe de reconocimiento geotécnico, presentación de proyecto básico y solicitud de préstamo con el que se pagó el solar y el piso.
La entidad consultante no ha tenido durante ese tiempo, ni actualmente, oficina ni personal empleado, ni ha realizado actividad económica alguna.
La intención actual es vender el solar a entidad no vinculada y no realizar posteriormente ninguna actividad inmobiliaria ni de otra clase.
Cuestión planteada
Si tiene la consideración de sociedad patrimonial.
Contestación
El artículo 61 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, según redacción vigente en los períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2007, define como sociedades patrimoniales a aquéllas en las que concurran las circunstancias siguientes:
- Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas. Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
- Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
- Que las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de noventa días del ejercicio social.
En relación con la primera de las circunstancias indicadas la cuestión estriba en dilucidar si los activos de la consultante se encuentran afectos o no a una actividad económica. No obstante, previamente, resulta necesario determinar si la sociedad ejerce o no una actividad económica.
En esta materia el TRLIS se remite a lo dispuesto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, normativa vigente en la fecha de presentación de la presente consulta, establece:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
En relación con la actividad de la entidad, los hechos manifestados en el escrito de consulta, podrían hacer presumir que pretendía llevar a cabo la actividad de promoción inmobiliaria respecto del solar que había adquirido. Esta actividad constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con ella no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 del TRLIRPF, que se refiere a las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria.
Sin embargo, los datos aportados por la consultante permiten llegar a la conclusión de que no ha habido un inicio material de la actividad promotora. La mera intención o voluntad de llevarla a cabo no implica su comienzo efectivo. Por esta causa, las simples actuaciones preparatorias o tendentes a comenzar el desarrollo efectivo de la actividad, como la tasación del solar, catas arqueológicas, informe de reconocimiento geotécnico, presentación de proyecto básico y solicitud de préstamo, no suponen su inicio material. Por tanto, la entidad no ha llegado a realizar la actividad promotora, por lo que este elemento de su activo no ha estado afecto a la misma.
En todo caso, la conclusión expuesta podría verse alterada si concurrieran otras circunstancias no descritas en el escrito de la consulta. Así, si con anterioridad la consultante ha desarrollado otras operaciones de promoción o bien las realiza con posterioridad es evidente que lleva a cabo con continuidad una actividad de promoción inmobiliaria. De la misma forma, otra circunstancia relevante sería la posible vinculación con las personas o entidades a las que, en su caso, se transmitiesen el solar para su posterior promoción, dado que ello sería un indicio de la existencia de actividad económica considerando conjuntamente los sujetos vinculados, en donde la consultante sería un mero instrumento para desarrollar tal actividad y cuya intervención tiene como finalidad buscar una ventaja fiscal al margen de otro efecto económico relevante.
En este sentido, la entidad consultante manifiesta en el escrito de consulta su intención de vender el solar a entidad no vinculada y no realizar posteriormente ninguna actividad inmobiliaria ni de otra clase.
Por otro lado, en caso que se planteara que va a llevar a cabo una actividad de compraventa de terrenos, dado que no ha contado nunca con oficina ni personal empleado, tal actividad no puede calificarse como una actividad económica al no disponer de los medios que exige el artículo 25.2 TRLIRPF.
Lo mismo puede decirse del arrendamiento de la plaza de garaje, pues al no haber contado nunca con oficina ni personal empleado, tal actividad tampoco puede calificarse como una actividad económica al no disponer de los medios que exige el artículo 25.2 TRLIRPF.
En consecuencia, teniendo en cuenta las consideraciones anteriores, dado que resulta que más del 50% del activo de la entidad consultante no está afecto a actividades económicas, y tal circunstancia concurre durante más de 90 días del ejercicio social, y dado que más del 50% de su capital social pertenece a menos de 10 socios concurriendo tal circunstancia durante más de 90 días del ejercicio, la sociedad debería tributar en el régimen especial de las sociedades patrimoniales.
Por último, cabe indicar que, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, queda derogado el capítulo VI del título VII del TRLIS, dedicado al régimen especial de las sociedades patrimoniales, según establece la disposición derogatoria segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61