La operación podrá acogerse al régimen fiscal especial de fusión (capítulo VIII, título VII TRLIS) si cumple simultáneamente: (i) los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores a socios); (ii) los requisitos fiscales del artículo 83.1 TRLIS (compensación en dinero ≤10% valor nominal); (iii) la inexistencia de propósito principal de fraude o evasión fiscal conforme artículo 96.2 TRLIS, siendo imprescindible acreditar motivos económicos válidos (reestructuración o racionalización) y no mera ventaja fiscal.
Hechos
El objeto social de la sociedad A, es la adquisición, tenencia y gestión de valores de sociedades dedicadas al sector de la promoción inmobiliaria. En estos momentos es titular únicamente de una participación del 14% en la sociedad consultante. No posee ningún activo más.
Su situación financiera actual le impide disponer de la tesorería necesaria para la adquisición de nuevas participaciones, lo que le imposibilita desarrollar su objeto social.
La entidad consultante tiene por objeto el desarrollo de promociones inmobiliarias en solares para la construcción de viviendas y naves industriales. Actualmente desarrolla también la actividad de arrendamiento en relación con cuatro solares.
Ambas compañías desean iniciar un proceso de fusión por absorción.
Con esta operación se pretende mejorar su eficiencia desde un punto de vista técnico y administrativo, se desea obtener un ahorro en los costes operativos de gestión y administración, especialmente se pretende la simplificación del cumplimiento de las obligaciones tanto formales como materiales, de índole tributaria, contable y mercantil en ambas compañías, teniendo en cuenta que la compañía A no va a seguir desarrollando la actividad fijada en su objeto social, es decir, la adquisición y gestión de participaciones en otras compañías.
Cuestión planteada
Si a la operación descrita le es de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En primer lugar, es necesario analizar si la operación mencionada en el escrito de consulta puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del TRLIS, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En relación con la operación de fusión planteada, en base a la finalidad del régimen especial se requiere que la misma redunde en beneficio de las actividades desarrolladas, por cuanto el propio negocio jurídico de la fusión permite que las actividades que hasta ahora se estaban desarrollando a través de dos entidades se vean favorecidas por su realización en sede de una única persona jurídica. Sin embargo, estas circunstancias no parecen observarse en el supuesto concreto planteado, puesto que, de los escasos datos aportados en el escrito de consulta se observa que la actividad en sede de la entidad absorbida es inexistente. No obstante, el mero hecho de que la sociedad absorbida esté inactiva no determina, por si mismo, la exclusión de la aplicación del régimen fiscal especial, siempre que la realización de la operación no determine una ventaja fiscal en relación con la situación preexistente, por cuanto en tal caso la operación de fusión se realiza con la finalidad de conseguir una mera ventaja fiscal, de manera que ante la ausencia de datos aportados en la consulta, este Centro Directivo no puede pronunciarse sobre los motivos económicos que impulsan la realización de la operación de fusión planteada, a los efectos de lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83