La exención de la ganancia patrimonial en la transmisión de vivienda habitual se aplica conforme al art. 33.4.b) LIRPF (mayores de 65 años) o art. 38 LIRPF (reinversión). En caso de cónyuges copropietarios, cada uno tiene derecho a exención sobre la parte proporcional de ganancia que le corresponda, limitada al importe reinvertido en nueva vivienda habitual (art. 41.4 RIRPF). La exención solo alcanza la ganancia imputada a la cantidad efectivamente invertida; el exceso permanece sujeto a gravamen en cada declarante.
Hechos
Matrimonio en régimen de gananciales que proyecta, en 2019, vender su vivienda habitual de carácter ganancial, generando una ganancia patrimonial. Uno de los cónyuges tiene más de 65 años. Con la mitad del importe obtenido en la transmisión el matrimonio comprará su nueva residencia habitual.
Cuestión planteada
Parte de la ganancia patrimonial generada en la transmisión que quedará sujeta y no exenta a gravamen, en cada cónyuge.
Contestación
La regulación de la exención de la ganancia patrimonial generada con ocasión de la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente se contempla en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.
El artículo 33.4. b) de la LIRPF dispone que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años (…)”.
El artículo 38 de la Ley contempla los restantes supuestos de exención de ésta ganancia patrimonial, entre ellos a través de reinversión en vivienda habitual, siendo este desarrollado en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. (…).”
(…)
4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
(…).”
Por su parte, el concepto de vivienda habitual, en desarrollo del apartado 3º del artículo 68.1 citado, se define en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, entre otros, en los siguientes términos:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. (…).
(…)
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.”
(…)
3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
En el presente caso, la vivienda pertenece a la sociedad de gananciales. A efectos del IRPF tienen la condición de contribuyente las personas físicas, por tanto no la tendrá la sociedad de gananciales sino que podrán tenerla cada uno de los cónyuges, de acuerdo con lo establecido en el artículo 8 de la Ley del Impuesto, aprobada por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. El total importe obtenido en la transmisión corresponderá y se imputará por mitad a ambos cónyuges.
Al cónyuge mayor de 65 años, se le imputa el 50% del importe total obtenido, correspondiéndole el 50% de la ganancia patrimonial que se genere, la cual quedará exonerada de gravamen en su totalidad, conforme lo dispuesto en el artículo 33.4, b) de la LIRPF.
Éste cónyuge destinará la mitad de dicho importe a adquirir la nueva residencia habitual del matrimonio. Constituyendo dicha cuantía, la aportación que le corresponde por su participación en su sociedad de gananciales.
Al cónyuge menor de 65 años se le imputa el otro 50% del importe total obtenido, correspondiéndole el 50% de la ganancia patrimonial que se genere.
Dado que la mitad del importe atribuido lo reinvertirá en la adquisición de su nueva residencia habitual, la mitad de su ganancia patrimonial podrá quedar exenta de gravamen en función de lo dispuesto en el artículo 38.1 de la LIRPF.
Para consolidar dicha exención deberá cumplir con cuantos requisitos exige la normativa del impuesto, en particular adquirir la nueva residencia habitual en el plazo de dos años desde la transmisión y que esta llegue a alcanzar la consideración de vivienda habitual.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 33.4,b), 38.1 y disposición adicional 23
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41 y 41 bis.