Los billetes de avión entregados gratuitamente por una compañía aérea a sus trabajadores constituyen rendimiento del trabajo en especie, valorado conforme al artículo 47.1.1º f) LIRPF. La base de valoración es el precio ofertado al público del servicio de transporte, deducibles únicamente los descuentos ordinarios o comunes (ofertados a colectivos similares o promocionales generales hasta el 20%), excluyéndose descuentos especiales vinculados a la condición de empleado que no cumplan estos requisitos de generalidad.
Hechos
Los trabajadores de una compañía aérea tienen derecho a obtener billetes de avión de forma gratuita.
Cuestión planteada
Valoración de esta retribución en especie.
Contestación
El artículo 46 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), determina en su apartado 1 que “constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda”. Añadiendo además que “cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria”.
De acuerdo con esta configuración de las rentas en especie, la entrega, por la compañía aérea, de billetes de avión gratuitos a sus trabajadores constituye para estos un rendimiento del trabajo en especie.
Respecto a la valoración de esta retribución en especie, al corresponderse el servicio prestado (transporte aéreo) con la actividad habitual desarrollada por la compañía, su determinación se efectuará conforme con la norma de valoración recogida en el artículo 47.1.1º f) de la Ley del Impuesto, donde se establece que “cuando el rendimiento del trabajo en especie sea satisfecho por empresas que tengan como actividad habitual la realización de las actividades que dan lugar al mismo, la valoración no podrá ser inferior al precio ofertado al público del bien, derecho o servicio de que se trate”.
Ahora bien, el contenido del artículo 47.1.1º f) incorpora un segundo párrafo (introducido en la normativa del IRPF por la Ley 62/2003 y con vigencia desde 1 de enero de 2004) donde se establece lo siguiente:
“Se considerará precio ofertado al público el previsto en el artículo 13 de la Ley 26/1984, de 19 de julio, General para la Defensa de los Consumidores y Usuarios, deduciendo los descuentos ordinarios o comunes. Se considerarán ordinarios o comunes los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa, así como los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie o que, en otro caso, no excedan del 20 por ciento”.
La referencia normativa que incluye el artículo 47.1.1º f) de la Ley del Impuesto nos lleva a transcribir a continuación el contenido del artículo 13 de la Ley 26/1984:
“1. Los bienes, productos y, en su caso, los servicios puestos a disposición de los consumidores y usuarios deberán incorporar, llevar consigo o permitir de forma cierta y objetiva una información veraz, eficaz y suficiente sobre sus características esenciales, y al menos sobre las siguientes:
a) Origen, naturaleza, composición y finalidad.
b) Aditivos autorizados que, en su caso, lleven incorporados.
c) Calidad, cantidad, categoría o denominación usual o comercial, si la tienen.
d) Precio completo o presupuesto, en su caso, y condiciones jurídicas y económicas de adquisición o utilización, indicando con claridad y de manera diferenciada el precio del producto o servicio y el importe de los incrementos o descuentos en su caso, y de los costes adicionales por servicios, accesorios, financiación, aplazamiento o similares.
e) Fecha de producción o suministro, plazo recomendado para el uso o consumo o fecha de caducidad.
f) Instrucciones o indicaciones para su correcto uso o consumo, advertencias y riesgos previsibles.
2. (…)”.
Dicho lo anterior, a continuación procede retomar el contenido del segundo párrafo del artículo 47.1.1º f) de la Ley del Impuesto para analizar en qué consisten los descuentos ordinarios o comunes. Por tal concepto considera, en primer lugar, la ley como tales los ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa. Refiriéndose inmediatamente después a los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie. Este texto supone la legalización de una previsión ya existente en el Reglamento del Impuesto (artículo 47 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 214/1999 y 46 del vigente, el aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio). Ahora bien, a continuación el texto legal finaliza con la expresión “o que, en otro caso, no exceda del 20 por 100”. Expresión incorporada a la Ley del Impuesto por la ya referida Ley 62/2003. Pues bien, esta nueva apostilla no puede considerarse —tal como parece resultar de la propia redacción del párrafo analizado— como una mera alternativa a la inexistencia de los descuentos promocionales, sino que debe incardinarse en el concepto genérico de descuentos ordinarios o comunes como una categoría más de los mismos.
De acuerdo con lo hasta aquí expuesto, la retribución en especie consistente en la entrega de billetes de avión gratuitos por una compañía aérea se valorará conforme a la regla contenida en el artículo 47.1.1º f) de la Ley del Impuesto: precio ofertado al público del servicio prestado, deduciendo los descuentos ordinarios o comunes. Descuentos que se corresponden con alguna de las tres categorías siguientes:
- Los ofertados a otros colectivos de similares características (…).
- Los promocionales que tengan carácter general y (…).
- Los que no excedan del 20 por 100 del precio previsto en el articulo 13.1.d) de la Ley 26/1984, previo a la aplicación de los descuentos ordinarios o comunes, constituyendo retribución en especie el exceso sobre ese porcentaje, en línea con la regulación que respecto a los excesos sobre los límites de aquellos supuestos que no tienen la consideración de rendimientos del trabajo en especie recoge la normativa del Impuesto.
Lo hasta aquí expuesto se corresponde con la normativa vigente en el momento de efectuarse la consulta. La entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la nueva Ley del Impuesto (Ley 35/2006) incorpora a este respecto una nueva delimitación de los descuentos ordinarios o comunes, calificando como tales “los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa, así como los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie o que, en otro caso, no excedan del 15 por ciento ni de 1.000 euros anuales”. En desarrollo de lo anterior, el artículo 48 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), dispone lo siguiente:
“A efectos de lo previsto en el artículo 43.1.1.º f) de la Ley del Impuesto se considerará precio ofertado al público, en las retribuciones en especie satisfechas por empresas que tienen como actividad habitual la realización de las actividades que dan lugar al mismo, el previsto en el artículo 13 de la Ley 26/1984, de 19 de julio, General para la Defensa de los Consumidores y Usuarios, deduciendo los descuentos ordinarios o comunes. Se considerarán ordinarios o comunes:
Los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa;
los descuentos promocionales que tengan carácter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie;
cualquier otro distinto a los anteriores siempre que no excedan del 15 por ciento ni de 1.000 euros anuales”.
Por tanto, con la nueva normativa la anterior delimitación porcentual baja del 20 al 15 por ciento, estableciéndose además un límite de 1.000 euros anuales para estos descuentos derivados de la condición de trabajador de la empresa y distintos de las otras dos categorías de descuentos.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 47