En un grupo fiscal consolidado, el importe neto de la cifra de negocios a efectos del artículo 9.Primero del RDL 9/2011 debe computarse sin deducción de las eliminaciones intragrupo, es decir, como suma aritmética de las cifras de negocios de todas las sociedades integrantes del grupo durante los doce meses anteriores al inicio del período impositivo. Esta interpretación se alinea con el cálculo del volumen de operaciones conforme al artículo 121 LIVA, que tampoco contempla eliminaciones de operaciones entre miembros del grupo consolidado.
Hechos
La entidad consultante es la sociedad dominante del grupo fiscal consolidado formado por ella y cinco sociedades dependientes.
Se plantea la siguiente cuestión en relación al artículo 9.Primero del Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesión del sistema nacional de salud, de contribución a la consolidación fiscal, y de elevación del importe máximo de los avales del Estado para 2011.
Cuestión planteada
En el supuesto de un grupo fiscal consolidado, qué debe entenderse por importe neto de la cifra de negocios a los efectos de la aplicación del artículo 9.Primero del Real Decreto-ley 9/2011, si debe ser el importe de la cifra de negocio después de las eliminaciones de las operaciones intragrupo que correspondan o, por el contrario, antes de estas eliminaciones, es decir, la suma aritmética de la cifra de negocios de todas y cada una de las sociedades integrantes del grupo fiscal.
Contestación
El Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto, de medidas para la mejora de la calidad y cohesión del sistema nacional de salud, de contribución a la consolidación fiscal, y de elevación del importe máximo de los avales del Estado para 2011, modifica temporalmente el régimen legal del Impuesto sobre Sociedades para elevar el porcentaje de cálculo de los pagos fraccionados y para establecer límites de aplicación temporal a la compensación de bases imponibles negativas procedentes de ejercicios anteriores, atendiendo al volumen de operaciones y al importe neto de la cifra de negocios de las entidades durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro de 2011, 2012 ó 2013. En concreto, en su artículo 9.Primero, establece que:
“Con efectos exclusivamente para los períodos impositivos que se inicien dentro de los años 2011, 2012 y 2013, se introducen las siguientes modificaciones en el régimen legal del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo:
Uno. El porcentaje a que se refiere el apartado 4 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para la modalidad prevista en el apartado 3 de dicho artículo, será:
a) Tratándose de sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, no haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013, según corresponda, el resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto.
b) Tratándose de sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013.
– El resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea inferior a veinte millones de euros.
– El resultado de multiplicar por ocho décimos el tipo de gravamen redondeado por defecto, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos veinte millones de euros pero inferior a sesenta millones de euros.
– El resultado de multiplicar por nueve décimos el tipo de gravamen redondeado por defecto, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos sesenta millones de euros.
Estarán obligados a aplicar la modalidad a que se refiere el apartado 3 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013.
Lo establecido en este apartado no será de aplicación a los pagos fraccionados cuyo plazo de declaración haya vencido a la entrada en vigor del presente Real Decreto-ley.
Dos. Para los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2011, 2012 ó 2013, en la compensación de bases imponibles negativas a que se refiere el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades se tendrán en consideración las siguientes especialidades:
– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 75 por ciento de la base imponible previa a dicha compensación, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos veinte millones de euros pero inferior a sesenta millones de euros.
– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 50 por ciento de la base imponible previa a dicha compensación, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos sesenta millones de euros.
Tres. (…)”
En la regulación del régimen especial de consolidación fiscal, el artículo 65 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“1. El grupo fiscal tendrá la consideración de sujeto pasivo.
(…)”
Asimismo, el artículo 74 del TRLIS establece que:
“1. Si en virtud de las normas aplicables para la determinación de la base imponible del grupo fiscal ésta resultase negativa, su importe podrá ser compensado con las bases imponibles positivas del grupo fiscal en los términos previstos en el artículo 25 de esta ley.
(…)”
A su vez, el artículo 82 del TRLIS establece que:
“1. La sociedad dominante vendrá obligada, al tiempo de presentar la declaración del grupo fiscal, a liquidar la deuda tributaria correspondiente a este y a ingresarla en el lugar, forma y plazos que se determine por el Ministro de Hacienda. La sociedad dominante deberá cumplir las mismas obligaciones respecto de los pagos fraccionados.
(…)”
De estos preceptos se deduce, siendo el grupo fiscal el sujeto pasivo, que la compensación de bases imponibles negativas, o los pagos fraccionados en el régimen especial de consolidación fiscal, han de referirse a éste.
El artículo 9.Primero del Real Decreto-ley 9/2011 hace referencia al volumen de operaciones, o al importe neto de la cifra de negocios de los sujetos pasivos, siendo en este caso el sujeto pasivo el grupo fiscal.
Adicionalmente, el artículo 79 del TRLIS recoge las obligaciones de información que deben cumplir los grupos fiscales. En particular, siguiendo lo dispuesto en el apartado 1 de dicho precepto:
“La sociedad dominante deberá formular, a efectos fiscales, el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, un estado que refleje los cambios en el patrimonio neto del ejercicio y un estado de flujos de efectivo consolidados, aplicando el método de integración global a todas las sociedades que integran el grupo fiscal.”
De acuerdo con ello, el importe neto de la cifra de negocios a que se refiere el artículo 9.Primero del Real Decreto-ley 9/2011, tratándose de un grupo fiscal, ha de entenderse como el importe neto de la cifra de negocios que resulte de la cuenta de pérdidas y ganancias del grupo fiscal, determinada por aplicación del método de integración global, es decir, es decir una vez practicadas las eliminaciones que procedan, entre ellas, las eliminaciones de operaciones internas y sus resultados correspondientes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Real Decreto-ley 9/2011 art. 9
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 74 y 79