Los subsidios por inhabilitación temporal profesional constituyen ganancias patrimoniales (no rendimientos del trabajo ni de actividades económicas) tanto para trabajadores por cuenta ajena como por cuenta propia, al no derivar directamente de la relación laboral o de la actividad empresarial, sino de una cobertura de seguro contratada independientemente. La entidad pagadora no tiene obligación de retener ni de emitir certificado, al excluirse estas rentas del ámbito de sujeción a retención previsto en el artículo 75 RD 439/2007.
Hechos
La entidad consultante es una mutua que comercializa un seguro de responsabilidad civil profesional en el sector sanitario, en el que se incluye, entre otras coberturas, la del subsidio por inhabilitación temporal profesional.
Dicha garantía es opcional y tiene por objeto la cobertura del perjuicio económico causado por las penas de inhabilitación profesional que recoge el Código Penal.
En virtud de tal garantía, la Mutua se compromete, tras sentencia judicial, al pago de un subsidio mensual durante cierto período.
Estos seguros son contratatos tanto por personas físicas, como por Colegios Profesionales adhiriéndose los profesionales a la póliza.
Cuestión planteada
1. Tratamiento fiscal de las cantidades percibidas en concepto de subsidio por inhabilitación temporal profesional, tanto si se trata de un trabajador por cuenta ajena como por cuenta propia.
2. Obligaciones fiscales que derivan para la entidad pagadora. En particular, si existe obligación de retener y de emitir el correspondiente certificado. En caso negativo, si debe declararse en algún modelo.
Contestación
PRIMERA CUESTION:
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE 29 de noviembre), dispone en su primer párrafo:
“Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.”
El artículo 27.1 de la citada Ley 35/2006, de 28 de noviembre, establece en su primer párrafo:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
Por su parte, el artículo 33.1 de la misma Ley 35/2006 determina el concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales en los siguientes términos:
“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”
De acuerdo con lo anterior, aunque las cantidades percibidas sobre las que se consulta tengan por objeto cubrir el perjuicio económico ocasionado por la inhabilitación profesional, la garantía cubierta no se encuadra dentro de los supuestos que, con arreglo a la normativa en vigor, se califican como rendimientos del trabajo o de actividades económicas; ya que tratándose de trabajadores por cuenta ajena, el seguro es contratado directamente por el trabajador y no es consecuencia de su relación laboral con la empresa; y en el caso de profesionales por cuenta propia, estos ingresos no serían propios de la actividad desarrollada.
Por tanto, las cantidades percibidas en concepto de subsidio por inhabilitación temporal profesional generarán una renta que se calificará como ganancia patrimonial a integrar en la base imponible general.
SEGUNDA CUESTION:
A tenor del artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), precepto que regula las rentas sujetas a retención a cuenta, las cantidades percibidas objeto de consulta no constituyen rentas sujetas a retención.
En consecuencia, no resultan de aplicación las obligaciones formales del retenedor establecidas en el artículo 108 del citado Reglamento, entre las que se encuentra la de “expedir a favor del contribuyente certificación acreditativa de las retenciones.”
Por otra parte, el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre) regula en los artículos 31 a 35 la obligación de informar sobre las operaciones con terceras personas, mediante la presentación de una declaración anual, la cual se realizará a través del modelo 347.
En concreto, el artículo 31 del citado Reglamento regula los obligados a suministrar información sobre operaciones con terceras personas, estableciendo:
“1. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 93 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de dicha ley, que desarrollen actividades empresariales o profesionales, deberán presentar una declaración anual relativa a sus operaciones con terceras personas.
A estos efectos, se considerarán actividades empresariales o profesionales todas las definidas como tales en el artículo 5º.dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Asimismo, tendrán esta consideración las actividades realizadas por quienes sean calificados de empresarios o profesionales en el artículo 5º.uno de dicha ley, con excepción de lo dispuesto en su párrafo e).
(…)”
En el artículo 32 se establecen las personas o entidades excluidas de la obligación de presentar la declaración anual:
“1. No estarán obligados a presentar la declaración anual:
(…)
c) Los obligados tributarios que no hayan realizado operaciones que en su conjunto, respecto de otra persona o entidad, hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el año natural correspondiente (…).
d) Los obligados tributarios que hayan realizado exclusivamente operaciones no sometidas al deber de declaración, según lo dispuesto en el artículo 33.
e) Los obligados tributarios que deban informar sobre las operaciones incluidas en los libros registro de acuerdo con el artículo 36, salvo cuando realicen las operaciones siguientes:
(…)
Las operaciones a las que se refieren los apartados d), e), f), g), h) e i) del artículo 34.1.
(…)
2. En los supuestos regulados en el párrafo 1.e) de este artículo, los obligados tributarios deberán cumplimentar la declaración anual de operaciones consignando exclusivamente las operaciones citadas.”
Respecto al contenido de la declaración anual de operaciones con terceras personas, el artículo 33 dispone:
“1. Los obligados tributarios a que se refiere el artículo 31.1 de este reglamento deberán relacionar en la declaración anual todas aquellas personas o entidades, cualquiera que sea su naturaleza o carácter, con quienes hayan efectuado operaciones que en su conjunto para cada una de dichas personas o entidades hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el año natural correspondiente. A tales efectos, se computarán de forma separada las entregas y las adquisiciones de bienes y servicios.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, tendrán la consideración de operaciones tanto las entregas de bienes y prestaciones de servicios como las adquisiciones de los mismos. En ambos casos, se incluirán las operaciones típicas y habituales, las ocasionales, las operaciones inmobiliarias y las subvenciones, auxilios o ayudas no reintegrables que puedan otorgar.
Con las excepciones que se señalan en el apartado siguiente, en la declaración anual se incluirán las entregas, prestaciones o adquisiciones de bienes y servicios sujetas y no exentas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, así como las no sujetas o exentas de dicho impuesto.
Las entidades aseguradoras incluirán en su declaración anual las operaciones de seguro. A estos efectos, se atenderá al importe de las primas o contraprestaciones percibidas y a las indemnizaciones o prestaciones satisfechas y no será de aplicación a estas operaciones, en ningún caso, lo dispuesto en el párrafo a) del apartado siguiente.
2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, quedan excluidas del deber de declaración las siguientes operaciones:
a) Aquellas que hayan supuesto entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que los obligados tributarios no debieron expedir y entregar factura o documento sustitutivo consignando los datos de identificación del destinatario o no debieron firmar el recibo emitido por el adquirente en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…)
i) En general, todas aquellas operaciones respecto de las que exista una obligación periódica de suministro de información a la Administración tributaria estatal mediante declaraciones específicas diferentes a la regulada en esta subsección y cuyo contenido sea coincidente.
(…)”
EL artículo 34 regula la cumplimentación de la declaración anual de operaciones con terceras personas, estableciendo en relación con las entidades aseguradoras en el apartado 1 letra e):
“e) Las entidades aseguradoras deberán consignar, separadamente de otras operaciones, las de seguros. A estos efectos, consignarán el importe de las primas o contraprestaciones percibidas y las indemnizaciones o prestaciones satisfechas en el ejercicio de su actividad aseguradora. Dicha identificación separada se entiende sin perjuicio de su inclusión en el importe total de las operaciones realizadas con cada persona o entidad, a efectos de lo dispuesto en el artículo 33.1 de este reglamento.”
Por tanto, las entidades aseguradoras deben consignar en la declaración anual de operaciones con terceros las cantidades satisfechas en concepto de subsidio por inhabilitación temporal profesional, salvo que las operaciones efectuadas con cada persona o entidad no hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el año natural correspondiente, en los términos previstos en el Reglamento citado a los que se ha hecho referencia anteriormente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 17-1, 27-1, 33-1 - RD 1065/2007 art. 31 - RD 439/2007 art. 75, 108