Los documentos que realizan función de giro están sujetos a ITP/AJD conforme al artículo 33 TRLITPAJD. Se consideran tales los pagarés cambiarios (salvo cláusula "no a la orden"), cheques a la orden o endosables, y documentos que acrediten literalmente y con carácter autónomo el derecho económico del tenedor para cobrar cantidad determinada. La sujeción requiere que el documento reúna los requisitos formales de pagaré (denominación, promesa de pago, vencimiento, lugar de pago, beneficiario) y que funcione efectivamente como instrumento de transmisión de fondos o de pago.
Hechos
La entidad consultante necesita contratar una línea de efectos. Ha gestionado dos documentos emitidos con la cláusula "no a la orden"; en el primero en lugar de la palabra pagaré figura "pagará Vd."; en el segundo figura la palabra pagaré.
Cuestión planteada
Si están sujetos a actos jurídicos documentados.
Contestación
El artículo 33 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) dispone lo siguiente:
“1. Están sujetas las letras de cambio, los documentos que realicen función de giro o suplan a aquéllas, los resguardos o certificados de depósitos transmisibles, así como los pagarés, bonos, obligaciones y demás títulos análogos emitidos en serie, por plazo no superior a dieciocho meses, representativos de capitales ajenos por los que se satisfaga una contraprestación establecida por diferencia entre el importe satisfecho por la emisión y el comprometido a rembolsar al vencimiento.
2. Se entenderá que un documento realiza función de giro cuando acredite remisión de fondos o signo equivalente de un lugar a otro, o implique una orden de pago, aun en el mismo en que ésta se haya dado, o en él figure la cláusula “a la orden”.”
Sobre los documentos que realizan función de giro a efectos del impuesto, el artículo 76 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio de 1995), tras reproducir en sus apartados 1 y 2 el artículo 33 del Texto Refundido, establece en su apartado 3 que:
“A los efectos del número anterior cumplen función de giro:
a) Los pagarés cambiarios, excepto los expedidos con la cláusula “no a la orden” o cualquiera otra equivalente.
b) Los cheques a la orden o que sean objeto de endoso.
c) Los documentos expedidos en el tráfico mercantil que, por sí mismos, acrediten, literalmente y con carácter autónomo, el derecho económico de su legítimo tenedor para cobrar de la persona que designen y en el lugar y fecha, que, con independencia de los de emisión, el propio documento señale, una cantidad determinada en dinero o signo que lo represente.
A efectos de lo dispuesto anteriormente, se entenderá por documento cualquier soporte escrito, incluidos los informáticos, por los que se pruebe, acredite o se haga constar alguna cosa.”
El artículo 94 de la Ley 19/1985, de 16 de julio, Cambiaria y del Cheque (BOE de 19 de julio de 1985) dispone lo siguiente:
“El pagaré deberá contener:
1. La denominación de pagaré inserta en el texto mismo del título y expresada en el idioma empleado para redacción de dicho título.
2. La promesa pura y simple de pagar una cantidad determinada en pesetas o moneda extranjera convertible admitida a cotización oficial.
3. La indicación del vencimiento.
4. El lugar en que el pago haya de efectuarse.
5. El nombre de la persona a quien haya de hacerse el pago o a cuya orden se haya de efectuar.
6. La fecha y el lugar en que se firme el pagaré.
7. La firma del que emite el título, denominado firmante.”
De acuerdo con dicho precepto, el pagaré es un documento mediante el cual el que emite el título (firmante) efectúa una promesa pura y simple de pagar una cantidad determinada en pesetas (actualmente, en euros) o moneda extranjera convertible, a favor de la persona a quien ha de hacerse el pago o a cuya orden se ha de efectuar (beneficiario o primer destinatario o tenedor). El pagaré debe incluir la denominación de pagaré inserta en el texto mismo del título y, además de la firma del que emite el título, debe contener la fecha y lugar en que se firme, el vencimiento y el lugar de pago. El título que carezca de alguno de los requisitos indicados no se considera pagaré (salvo determinadas excepciones reguladas en el artículo 95 de la misma Ley).
De los documentos aportados el primero recoge: “Al vencimiento que se expresa, pagará Vd., no a la orden, en el domicilio abajo indicado, la cantidad de”, la naturaleza del documento objeto de la consulta no es la de pagaré –por no contener una promesa de pago–, sino la de documento que contiene un mandato de pago, debe examinarse la relevancia de la cláusula “no a la orden” incluida en dicho documento a efectos de su tributación en la modalidad de actos jurídicos documentados como documento mercantil.
De acuerdo con los preceptos anteriores, debe entenderse que el documento objeto de consulta realiza función de giro, ya que cumple el requisito de “implicar una orden de pago” (la que dirige el emisor a la persona designada como librado cuando dice que “pagará Vd.”), aunque esté expedido con la cláusula “no a la orden” y, en consecuencia, queda sujeto al gravamen de actos jurídicos documentados, documentos mercantiles.
De los supuestos regulados en las letras a), b) y c),del artículo 76 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el documento objeto de consulta estaría incluido en esta última, por cumplir todos los requisitos exigidos en ella, ya que acredita el derecho de su tenedor para cobrar una cantidad determinada en la fecha y lugar designados en él, derecho que emana de forma autónoma del propio documento (que ha sido aceptado por el librado), sin depender del negocio del que traiga causa el documento.
A estos efectos el artículo 37 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece una escala de gravamen en función de la cuantía que consta en el documento mercantil.
El segundo documento mercantil se trata de un pagaré, ya que cumple todos los requisitos para considerarlo como tal, en el que figura la cláusula ”no a la orden”. El artículo 76.3.a) del Reglamento del Impuesto exceptúa los pagarés que añaden la cláusula “no a la orden” pues en tal caso el pagaré no podrá realizar la función de giro. Por lo tanto el segundo documento no estará sujeto a la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos mercantiles.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1985, art.94., ITPAJD RD 828/1995 art. 76, RLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 33, 37