Los productos ofrecidos por el empleador al trabajador en el marco de un plan de compensación flexible constituyen rendimientos del trabajo en especie cuando el empleado obtiene utilización, consumo u obtención gratuita o por precio inferior al normal de mercado de bienes, derechos o servicios. No obstante, cuando la empresa actúa como mera intermediaria de pago siguiendo mandato del empleado para satisfacer obligaciones retributivas que corresponden al trabajador (es decir, destina retribuciones dinerarias del empleado al pago de terceros), tales cantidades no califican como rentas en especie sino como mediación de pago de contraprestaciones salariales dinerarias.
Hechos
La entidad consultante prevé implantar un "Plan de Compensación Flexible", en virtud del cual dicha entidad y sus empleados acuerdan, mediante la modificación o novación del contrato de trabajo existente, un cambio en la composición del sistema retributivo, de tal forma que se sustituyen retribuciones dinerarias por retribuciones en especie o se sustituyen retribuciones en especie por otras diferentes.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal aplicable a los diversos productos ofrecidos por la entidad consultante a sus empleados en aplicación del "Plan de Compensación Flexible".
Contestación
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
Por otra parte, según el artículo 42.1 de la Ley del Impuesto, constituyen rentas en especie “la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria”.
De acuerdo con ambas definiciones, las rentas que deriven de las relaciones laborales entre la entidad consultante y sus empleados, consistentes en la utilización, consumo u obtención por éstos y para fines particulares de determinados bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, en principio constituyen para aquellos rendimientos del trabajo en especie.
Los referidos rendimientos del trabajo en especie deben distinguirse de aquellos otros supuestos, en los que se produce una simple mediación de pago por parte de la empresa respecto de gastos efectuados por el empleado; es decir, supuestos en que la empresa se limita a abonar una cantidad por cuenta y orden del empleado. En estos casos, la contraprestación exigible por el trabajador a la empresa no consiste en la utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios, sino que se trata de una contraprestación que la empresa tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria, si bien en virtud del mandato realizado por el empleado, el pago se realiza a un tercero señalado por éste. Es decir, que el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados bienes, derechos o servicios, pero el pago de los mismos se realiza directamente por el empleador.
En consecuencia, tratándose de simples mediaciones de pago realizadas en los términos descritos, no cabe entender que las cantidades abonadas por la empresa a un tercero se califiquen como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, sino que se tratará de una aplicación de los rendimientos del trabajo dinerarios.
No obstante, debe señalarse que no siempre que el empleador satisfaga o abone cantidades a terceros para que éstos proporcionen a su trabajador el bien, derecho o servicio de que se trate, estemos en presencia de retribuciones dinerarias, por considerar que existe mediación de pago, ya que en ocasiones la retribución en especie se instrumenta mediante un pago directo del empleador al tercero en cumplimiento de los compromisos asumidos con sus trabajadores, es decir, para hacer efectiva la retribución en especie acordada.
En el supuesto planteado en la consulta, la entidad consultante y sus empleados acuerdan mediante la modificación o novación del contrato de trabajo existente, un cambio en la composición del sistema retributivo, de tal forma que se sustituyen retribuciones dinerarias por retribuciones en especie o se sustituyen retribuciones en especie por otras diferentes. En estos casos, no estaríamos ante un supuesto de mediación en el pago, sino ante retribuciones en especie acordadas en el contrato de trabajo.
En base a lo anterior, la tributación de los distintos bienes, derechos y servicios que ofrece la entidad consultante a sus empleados en aplicación del Plan anteriormente mencionado, se regirá por lo dispuesto en los artículos 42 y 43 de la Ley del Impuesto. Por lo tanto, el tratamiento fiscal que procede aplicar a las retribuciones mencionadas en el escrito de consulta será el siguiente:
-Seguro de enfermedad y asistencia sanitaria.
La entidad consultante ofrecería a sus empleados la suscripción de un seguro de enfermedad y asistencia sanitaria contratado por el empleador y en el que figura como asegurado el propio empleado, su cónyuge y/o sus descendientes.
Según lo dispuesto en la letra f), del apartado 2 del articulo 42 de la LIRPF, no tendrán la consideración de rendimientos de trabajo en especie: “f) Las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad, cuando se cumplan los siguientes requisitos y límites:
1º Que la cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador, pudiendo también alcanzar a su cónyuge y descendientes.
2º Que las primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 euros anuales por cada una de las personas señaladas en el párrafo anterior. El exceso sobre dicha cuantía constituirá retribución en especie”.
Además, el articulo 43 de la Ley del Impuesto contiene las normas de valoración de las rentas en especie, señalando en la letra d) del ordinal 1º del apartado 1 que se valorarán :” d) Por el coste para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación, las siguientes rentas:
(…)
Las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato de seguro u otro similar, sin perjuicio de lo previsto en los párrafos e) y f) del apartado 2 del artículo anterior.
(…)”.
De acuerdo con los artículos anteriormente mencionado y partiendo de la premisa de que el tomador del contrato es la entidad consultante (no se especifica en el escrito de consulta), las primas que dicha entidad satisfaga a una entidad aseguradora por la suscripción de un contrato de seguro de enfermedad y asistencia sanitaria, en el que figure como asegurado el propio empleado, su cónyuge y/o descendientes, no tendrá la consideración de rendimiento de trabajo para el empleado, con el limite anteriormente mencionado. El exceso de prima satisfecho que pueda existir sobre dicha cuantía 500 euros anuales por cada una de las personas señaladas anteriormente, tendrá la consideración de rendimiento de trabajo en especie para el empleado y se valorará por el coste para el pagador- entidad consultante-incluyendo los tributos que graven la operación. Sobre el valor resultante, existirá la obligación de practicar un ingreso a cuenta, en los términos previstos en el artículo 102 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -en adelante RIRPF-, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31).
Además, señalar que los requisitos para la aplicación de la letra f) del artículo anteriormente mencionado son los que se recogen expresamente en la Ley y el Reglamento (no estableciéndose ningún límite en función de la edad).
-Seguro de vida para la cobertura de compromisos por pensiones.
La entidad consultante ofrecería a sus empleados la contratación de un seguro colectivo de vida para la cobertura de las contingencias contempladas en la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
La letra f) del apartado 1 del artículo 17 de la Ley del Impuesto establece que: “f) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, cuando aquéllas sean imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carácter voluntario en los contratos de seguro colectivo distintos de los plan de previsión social empresarial, debiendo mantenerse la decisión que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. No obstante, la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de riesgo. En ningún caso la imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguros en los que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad”.
En base a este artículo y partiendo de la premisa de que el contrato de seguro colectivo al que se refiere el escrito cumple el conjunto de requisitos establecidos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre (BOE del 13 de diciembre), y en su normativa de desarrollo, hay que señalar que, si se trata de un seguro colectivo que no es un plan de previsión social empresarial, la imputación fiscal de las cantidades o primas satisfechas será de carácter voluntario pero debiendo mantenerse la decisión que se adopte hasta la extinción del contrato de seguro y excepcionalmente sólo será obligatoria la imputación en los seguros de riesgo. Sin embargo, en los contratos mixtos (cubren al mismo tiempo las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad), la imputación de la prima será voluntaria.
Con respecto a la posible aplicación de la disposición adicional primera de la Ley del Impuesto, en la medida en que se cumplan los requisitos exigidos en la misma resultará de aplicación.
-Seguro de accidente.
La entidad consultante ofrecería a sus empleados la posible contratación de un seguro de accidente, en el que figura el empleado como asegurado y que cubrirá contingencias acaecidas tanto en el ámbito laboral como fuera de dicho ámbito.
La letra e), del apartado 2 del articulo 42 de la LIRPF señala que no tendrán la consideración de rendimientos de trabajo en especie: “e) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador”.
Por lo tanto, para la aplicación de esta letra se requiere que el seguro cubra única y exclusivamente el riesgo de accidente laboral o de responsabilidad civil sobrevenido a sus empleados en el ejercicio de sus actividades laborales. Si la póliza de seguros que contrata la entidad consultante cubre contingencias laborales y otras al margen de la actividad laboral, las primas o cuotas satisfechas tendrán la consideración de retribución en especie y se valorará por el coste para el pagador incluyendo los tributos que graven la operación. Sobre el valor resultante, existirá la obligación de practicar un ingreso a cuenta.
-Utilización de vehículo.
La entidad consultante ofrecería a sus empleados la posible cesión de uso de un vehículo cuyo alquiler es sufragado y contratado por la propia entidad y que puede destinar tanto para la actividad laboral como para fines particulares.
En el supuesto de vehículos que los empleados utilizan parcialmente para desarrollar actividades laborales, sólo procederá imputar al contribuyente una retribución en especie en la medida en que éste tenga la facultad de disponer del vehículo para usos particulares, con independencia de que exista o no una utilización efectiva para dichos fines.
Por ello, en el caso de uso mixto, la valoración de la retribución en especie se realizará teniendo en cuenta las reglas anteriores, aplicando un criterio de reparto en el que, de acuerdo con la naturaleza y características de las funciones desarrolladas por los trabajadores de la empresa, se valore sólo la disponibilidad para fines particulares. Al ser esta una cuestión de hecho y al carecer este Centro Directivo de los antecedentes necesarios para concretar la valoración en cada caso, no puede señalarse un criterio general de valoración. No obstante, no son aceptables aquéllos que fijen un «forfait» según horas de utilización efectiva o kilometraje, pues el parámetro determinante debe ser la disponibilidad para fines particulares.
Si la cesión de uso del vehículo se realiza única y exclusivamente para que el empleado lo destine a fines particulares, la valoración se realizará sin la aplicación de un criterio de reparto y de acuerdo con lo dispuesto en la letra b) del ordinal 1º del apartado 1 del artículo 43 de la Ley del Impuesto: “b) En el caso de la utilización o entrega de vehículos automóviles:
(…)
En el supuesto de uso, el 20 por 100 anual del coste a que se refiere el párrafo anterior. En caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicará sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo.
En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se efectuará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior”.
De acuerdo con este artículo, el valor de la renta en especie derivada de la utilización de los vehículos cedidos a los empleados de la entidad consultante cuando esta no es propietaria de los mismos, será el resultado de aplicar sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo el porcentaje del 20 por 100 anual. Por valor de mercado debe entenderse la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes. En el supuesto planteado el valor mercado coincidirá con el precio ofertado al público del vehículo de que se trate, si este fuese nuevo, deduciendo en su caso los descuentos promocionales de carácter general aplicados por el vendedor, que se encuentren en vigor en el momento de adquisición del vehículo. A estos efectos, no se computará el coste del seguro del vehiculo.
-Cursos de formación y gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de nuevas tecnologías de la información y de la comunicación.
La entidad consultante, ofrecerá a sus empleados la financiación total o parcial de cursos de formación, seminarios, “masters” y estancias en el extranjero, para contribuir a la formación o actualización en materias que considera necesarias para el correcto desarrollo de las funciones propias del puesto de trabajo del empleado.
Además, ofrece conexión gratuita a Internet y/o la entrega gratuita de equipos informáticos y software para su utilización fuera del lugar y horario de trabajo.
Respecto a la primera de las cuestiones, la letra b) apartado 2 del artículo 42 de la Ley del Impuesto establece que no tendrán la consideración de rendimientos de trabajo en especie: “b) Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo”.
Del citado precepto se desprende que, para que los gastos en que incurra la empresa no tengan la consideración de rendimientos del trabajo en especie, es necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
1-Que los estudios para la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, estén dispuesto y financiados en su totalidad directamente por las empresas (no cabe financiación parcial), siendo indiferente que los cursos se impartan por aquéllas o por otras personas o entidades especializadas.
2-Que la finalidad perseguida sea la actualización, capacitación o reciclaje del personal, y
3-Que los estudios vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo.
Por otro lado, señalar que la adecuación de los contenidos formativos en que consista la actualización, capacitación o reciclaje, a las necesidades derivadas del desarrollo de las actividades o de las características de los puestos de trabajo de los distintos empleados a quienes vayan dirigidos los cursos de formación, seminarios, "masters" o estancias en el extranjero, es una cuestión de hecho y no corresponde valorarla a este Centro Directivo.
No obstante lo anterior, manifestar que el hecho de que la iniciativa para recibir la formación parta del propio empleado, en el marco del "Plan de Compensación Flexible", no es determinante por sí mismo del incumplimiento de los requisitos establecidos en la letra b) del apartado 2 del artículo 42 de la LIRPF.
Con relación a la utilización de nuevas tecnologías de la información y de la comunicación, la disposición adicional vigésimo quinta de la Ley del Impuesto establece que:
” 1. Los gastos e inversiones efectuados durante los años 2007, 2008, 2009 y 2010, para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información, cuando su utilización sólo pueda realizarse fuera del lugar y horario de trabajo, tendrá el siguiente tratamiento fiscal:
a) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: dichos gastos e inversiones tendrán la consideración de gastos de formación en los términos previstos en el artículo 42.2.b) de esta Ley.
(…)
2. Entre los gastos e inversiones a que se refiere esta disposición adicional se incluyen, entre otros, las cantidades utilizadas para proporcionar, facilitar o financiar su conexión a Internet, así como los derivados de la entrega, actualización o renovación gratuita, o a precios rebajados, o de la concesión de préstamos y ayudas económicas para la adquisición de los equipos y terminales necesarios para acceder a aquélla, con su «software» y periféricos asociados”.
Por lo tanto, en la medida en que la entidad consultante cumpla los requisitos contenidos en la disposición adicional anteriormente mencionada (familiarizar o habituar a los empleados al uso de las nuevas tecnologías), los gastos e inversiones que realiza la entidad consultante serán gastos de formación en los términos del artículo 42.2.b) de la Ley y no tendrán la consideración de retribución en especie.
-Utilización de vivienda.
La entidad consultante ofrecería a sus empleados la posibilidad de disfrutar del uso de vivienda, asumiendo el empleador el pago de arrendamiento de dicha vivienda.
La letra a) del ordinal 1º del apartado 1 del artículo 43 señala:
“a) En el caso de utilización de vivienda, el 10 por 100 del valor catastral.
En el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados o modificados, o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, y hayan entrado en vigor a partir del 1 de enero de 1994, el 5 por 100 del valor catastral.
Si a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación de los mismos el 50 por 100 de aquél por el que deban computarse a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. En estos casos, el porcentaje será del 5 por 100.
La valoración resultante no podrá exceder del 10 por 100 de las restantes contraprestaciones del trabajo”.
En base a este artículo y partiendo de que nos encontramos en el ámbito de un “Plan de Compensación Flexible” donde las retribuciones en especie han sido acordadas en el contrato de trabajo, el tratamiento fiscal de los supuestos planteados en el escrito de consulta sería el siguiente:
- En los casos de vivienda arrendada por el empleador, y puesta a disposición del trabajador, existirá retribución en especie valorándose la misma en el 10% del valor catastral de la vivienda o en el 5% si el valor catastral está revisado. Si a la fecha de devengo del impuesto el inmueble careciera de valor catastral o éste no hubiera sido modificado al titular, se aplicará el 5% sobre el 50% del valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio.
- En los supuestos en que se alquila la vivienda por el propio trabajador, pero es la empresa quien realice directamente el pago del alquiler al arrendador, la valoración se efectuará de la misma manera que lo dispuesto en el guión anterior.
Cualquier otro gasto accesorio al importe del alquiler satisfecho por la entidad consultante tendrá la consideración de retribución en especie y se valorarán por el importe satisfecho.
Finalmente, se establece como límite máximo de esta retribución el 10 por 100 de las restantes contraprestaciones del trabajo por ese mismo empleo o cargo, no estableciendo la Ley del Impuesto ninguna distinción en cuanto a la naturaleza de dineraria o en especie de la contraprestación del trabajo, a efectos de aplicar dicho límite.
-Vales guardería.
La entidad consultante ofrecerá a sus empleados la posibilidad de obtener, por un valor inferior al de mercado o de forma gratuita, un servicio de guardería para sus hijos con edades comprendidas entre cero y tres años. Este servicio se prestaría por un centro debidamente autorizado.
Es la letra d) del apartado 2 del artículo 42 de la Ley del Impuesto la que establece que no tendrán la consideración de rendimientos de trabajo en especie: “d) La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado. Tendrán esta consideración, entre otros, los espacios y locales, debidamente homologados por la Administración pública competente, destinados por las empresas o empleadores a prestar el servicio de primer ciclo de educación infantil a los hijos de sus trabajadores, así como la contratación, directa o indirectamente, de este servicio con terceros debidamente autorizados, en los términos que reglamentariamente se establezcan”.
De acuerdo con lo expuesto, no tendrá la consideración de rendimientos del trabajo en especie la prestación, por el empleador o un tercero debidamente autorizado, del “servicio de primer ciclo de educación infantil” a los hijos de sus trabajadores.
En la consulta se plantea la posibilidad de la aplicación del artículo anteriormente mencionado en los siguientes supuestos:
-Cuando sea la entidad consultante la que pague directamente estos servicios mediante una transferencia bancaria al centro que los presta. Al ser abonados directamente por la entidad consultante, le será de aplicación la letra d) del apartado 2 del artículo 42 y por lo tanto, no tendrá la consideración de retribución en especie.
- Cuando la entidad consultante entregue a sus empleados vales nominativos. En este caso, los vales serán entregados por los empleados al centro autorizado que preste el servicio de guardería y cuando el centro este en posesión de dichos vales, será el empleador el que pague las cantidades devengadas por la prestación de dichos servicios.
Los vales guardería que entregaría la entidad consultante, según se indica en el escrito remitido, tendrían las siguientes características:
-Nominativos (nombre del empleado y de su descendiente), numerados, intransmisibles, constaría su importe y los datos de la empresa emisora.
-En ningún caso podría obtenerse el reembolso de su importe.
-Por parte de la entidad se llevaría un registro de los vales entregados, con expresión del número de documento y día de entrega.
En este supuesto, en la medida en que dichos vales cumplan los requisitos mencionados en el escrito de consulta y al estar incluidos dentro de la política retributiva de la empresa, les resultará de aplicación la letra d) del apartado 2 del artículo 42.
No obstante lo anterior, cabe señalar que el hecho de que la iniciativa para recibir el vale guardería parta del propio empleado, en el marco del "Plan de Compensación Flexible", no es determinante por sí mismo del incumplimiento de los requisitos establecidos en la letra d) del apartado 2 del artículo 42 de la LIRPF.
-Entrega de acciones.
La entidad consultante ofrece a un colectivo de empleados en activo, en cuya retribución existe un componente variable determinado por los objetivos marcados por la misma (directores, managers y supervisores), la entrega de forma gratuita o inferior al valor de mercado de acciones o participaciones en la propia empresa.
La letra a) del aportado 2 del artículo 42 de la LIRPF y el artículo 43 del RIRPF regulan un supuesto de exención para las retribuciones del trabajo en especie derivadas de la entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades. La exención se limita, para el conjunto de las acciones entregadas a cada trabajador, a 12.000 euros anuales, en los siguientes términos:
«(…..)
1º. La entrega de acciones o participaciones de una sociedad a sus trabajadores.
(…)
2. La aplicación de lo previsto en el apartado anterior exigirá el cumplimiento de los siguientes requisitos:
1º. Que la oferta se realice dentro de la política retributiva general de la empresa o, en su caso, del grupo de sociedades y que contribuya a la participación de los trabajadores en la empresa.
2º. Que cada uno de los trabajadores, conjuntamente con sus cónyuges o familiares hasta el segundo grado, no tengan una participación, directa o indirecta, en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cualquier otra del grupo, superior al 5 por 100.
3º. Que los títulos se mantengan, al menos, durante tres años.
El incumplimiento del plazo a que se refiere el número 3º anterior motivará la obligación de presentar una declaración-liquidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.».
En base a lo anteriormente expuesto, y en la medida que se cumplan las condiciones y requisitos anteriormente mencionados (en el escrito de consulta se manifiesta cumplir los requisitos de la Ley y el Reglamento), será de aplicación la letra a) del apartado 2 del artículo 42 de la LIRPF.
Se plantea en la consulta si el tratamiento fiscal anteriormente mencionado, se puede ver afectado por el hecho de que la consultante establezca una obligación de venta de las acciones entregadas al empleado en el caso de cese de la relación laboral de éstos.
Parece desprenderse de los datos aportados en el escrito de consulta que esta obligación de venta no altera el régimen fiscal expuesto anteriormente. No obstante, en el caso que por extinción de la relación laboral se produzca un incumplimiento del requisito contenido en el ordinal 3 del apartado 2 del artículo 43 de la Ley del Impuesto, motivará la obligación de presentar por el empleado una declaración liquidación complementaria en los términos anteriormente señalados.
-Repercusión del ingreso a cuenta y regularización de tipo de retención.
Finalmente la entidad consultante pregunta sobre el tratamiento fiscal de la repercusión al trabajador del ingreso a cuenta que, en su caso resulte de aplicación, y sobre la obligación de la entidad consultante de regularizar el tipo de retención como consecuencia de la disminución que pudiera producirse en las retribuciones que habían sido tenidas en cuenta para determinar el tipo de retención que se venía aplicando, derivada de la aplicación del Plan objeto de consulta.
Respecto a la primera cuestión hay que señalar que según dispone el apartado 2 del artículo 43 de la Ley del Impuesto, en los casos de rentas en especie, su valoración se realizará según las normas contenidas en la ley. A dicho valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta.
Por lo que se refiere a la regularización del tipo de retención, el ordinal 3º del apartado 2 del artículo 87 del Reglamento del Impuesto señala que:” 3º Cuando en virtud de normas de carácter general o de la normativa sectorial aplicable, o como consecuencia del ascenso, promoción o descenso de categoría del trabajador o, por cualquier otro motivo, se produzcan durante el año variaciones en la cuantía de las retribuciones o de los gastos deducibles que se hayan tenido en cuenta para la determinación del tipo de retención que venía aplicándose hasta ese momento”.
En consecuencia, en el supuesto planteado procederá la regularización del tipo de retención. Dicha regularización se realizará del modo establecido en el apartado 3 del artículo 87 del Reglamento del Impuesto.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 17, 42, 43; IRPF, 439/2007, Art.87.