Las opciones sobre acciones ejercitadas en 2006 califican como rendimientos del trabajo en especie devengados al ejercicio, calificándose como rendimientos dinerarios sometidos a retención. La reducción del 40 % del artículo 17.2.a) TRLIRPF resulta aplicable siempre que: (i) el período entre concesión y ejercicio sea superior a dos años; (ii) no se concedan opciones anualmente al trabajador; y (iii) se cumplan los requisitos del artículo 10.3 RD 1775/2004. La aplicación depende de que no exista una concesión recurrente de opciones.
Hechos
En mayo de 1996 la consultante percibió 1.000 derechos de opción de compra sobre acciones de la empresa matriz de la entidad para la que trabaja. Con arreglo al calendario que fija las fechas y condiciones para su ejercicio por cuartas partes, en diciembre de 1998 ejercitó el 50% de los derechos; en abril de 2006 ejercitó el 50% restante.
Cuestión planteada
Calificación de los rendimientos obtenidos por la venta de las opciones sobre acciones en abril de 2006 y posible aplicación de la reducción del 40% prevista en el artículo 17.2.a) del TRLIRPF.
Contestación
De conformidad con lo dispuesto en el artículos 16.1 y 46.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), la concesión de opciones sobre compra de acciones de una empresa a los empleados de la misma por su condición de tales, debe calificarse como rendimiento del trabajo en especie.
Dicho rendimiento, si se trata de opciones intransmisibles inter vivos, se devenga en el momento en el que el trabajador ejercite su derecho de opción de compra, valorándose, de acuerdo con el artículo 47 del TRLIRPF, por la diferencia positiva entre el valor de cotización de la acción el día en que se ejercite la opción de compra y la cantidad satisfecha por el beneficiario de la misma.
En el supuesto planteado en el escrito de consulta, en el año 2006 se ejercitan el 50% de los derechos obtenidos por la trabajadora (la otra mitad ya se había ejercitado en el año 1998) obteniendo un resultado en metálico igual a la diferencia entre el precio de ejercicio y el valor de la acción, deducidos gastos. Esta forma de ejercicio determina que los rendimientos del trabajo obtenidos se califiquen como rendimientos dinerarios sometidos a retención a cuenta.
Respecto a la posible aplicación de la reducción del 40% para determinados rendimientos del trabajo prevista en el artículo 17.2 a) del TRLIRPF, dicho reducción resulta aplicable a los rendimientos íntegros del trabajo “que tengan un periodo de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”.
Para el supuesto de opciones sobre acciones, el artículo 10.3 del Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, especifica que “se considerará rendimiento del trabajo con período de generación superior a dos años y que no se obtiene de forma periódica o recurrente, el derivado de la concesión del derecho de opción de compra sobre acciones o participaciones a los trabajadores, cuando sólo puedan ejercitarse transcurridos más de dos años desde su concesión, si, además, no se conceden anualmente”.
Con esta norma se posibilita la aplicación de la reducción del 40 por 100 a los rendimientos íntegros derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones que tengan un período de generación superior a dos años, siempre y cuando no se reconozca al trabajador la posibilidad de resultar beneficiario de la concesión de las opciones con una periodicidad anual.
En el caso concreto planteado, siempre y cuando la consultante no hubiera tenido la posibilidad de resultar beneficiaria de la concesión de opciones con una periodicidad anual (cuestión que desconoce este Centro Directivo), resultará de aplicación la reducción del 40% sobre los rendimientos dinerarios obtenidos en el ejercicio 2006, al tener un periodo de generación superior a dos años (mayo de 1996 – abril de 2006).
La presente contestación se corresponde con la normativa vigente en el momento de efectuarse la consulta; la entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), no comporta ninguna alteración en el criterio expuesto, modificándose únicamente alguna de las referencias normativas.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Artículo 10-3; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Artículos 16, 17-2, 46-1, 47.