Las plusvalías derivadas de la transmisión de obligaciones del Estado califican como rendimientos del capital mobiliario conforme al artículo 25.2.b) LIRPF, calculadas por diferencia entre valor de transmisión y adquisición, minorando por gastos accesorios justificados. Se integran en la base imponible del ahorro sin aplicación de reducciones, salvo que concurra derecho a compensaciones fiscales si las obligaciones fueron contratadas antes del 20 de enero de 2006, conforme a la disposición transitoria decimotercera de la LIRPF.
Hechos
El 9 de enero de 2009 el consultante vendió obligaciones del Estado con cupón anual del 8,20 por ciento y vencimiento el 28 de febrero de 2009, que había adquirido en diferentes fechas del año 1996 por importes inferiores al precio de venta.
Cuestión planteada
Tratamiento tributario en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la venta de las obligaciones.
Contestación
El artículo 25.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), establece que tienen la consideración de rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, “las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.”
La letra b) del precepto referido establece:
“b) En el caso de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de valores, se computará como rendimiento la diferencia entre el valor de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de los mismos y su valor de adquisición o suscripción.
Como valor de canje o conversión se tomará el que corresponda a los valores que se reciban.
Los gastos accesorios de adquisición y enajenación serán computados para la cuantificación del rendimiento, en tanto se justifiquen adecuadamente.
Los rendimientos negativos derivados de transmisiones de activos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido activos financieros homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones, se integrarán a medida que se transmitan los activos financieros que permanezcan en el patrimonio del contribuyente”.
De acuerdo con lo anterior, los rendimientos derivados de la transmisión de las obligaciones del Estado objeto de consulta se califican como rendimientos del capital mobiliario, debiendo calcularse su importe por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición de las mismas, teniendo en cuenta los gastos accesorios de adquisición y enajenación que se justifiquen adecuadamente.
Dichos rendimientos se clasifican como renta del ahorro y se integran en la base imponible del ahorro del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, conforme se dispone en los artículos 46 y 49 de la Ley 35/2006, sin que les resulte de aplicación ningún porcentaje de reducción.
Por otra parte, como consecuencia de la supresión de los porcentajes de reducción existentes hasta 31 de diciembre de 2006, la disposición transitoria decimotercera de la Ley 35/2006 regula un régimen de compensaciones fiscales para instrumentos financieros contratados antes de 20 de enero de 2006, en los siguientes términos:
“La Ley de Presupuestos Generales del Estado determinará el procedimiento y las condiciones para la percepción de compensaciones fiscales en los siguientes supuestos:
(…)
b) Los contribuyentes que perciban rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios procedentes de instrumentos financieros contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, en el supuesto de que la aplicación del régimen fiscal establecido en esta ley para dichos rendimientos les resulte menos favorable que el regulado en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
(…).”
En desarrollo de dicho precepto, la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2010 (BOE de 24 de diciembre), en su disposición transitoria sexta regula la compensación fiscal para el ejercicio 2009, mediante la posibilidad de aplicar una deducción en la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por percibir determinados rendimientos del capital mobiliario con período de generación superior a dos años. El tenor literal de la misma es el siguiente:
“Uno. Tendrán derecho a la deducción regulada en esta disposición los contribuyentes que en el período impositivo 2009 integren en la base imponible del ahorro cualquiera de los siguientes rendimientos del capital mobiliario:
a) Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios a que se refiere el artículo 25.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, procedentes de instrumentos financieros contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006 y a los que les hubiera resultado de aplicación el porcentaje de reducción del 40 por ciento previsto en el artículo 24.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por tener un período de generación superior a dos años.
b) Rendimientos derivados de percepciones en forma de capital diferido a que se refiere el artículo 25.3.a) 1º de la Ley 35/2006 procedentes de seguros de vida o invalidez contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006 y a los que les hubiera resultado de aplicación los porcentajes de reducción del 40 ó 75 por ciento previstos en los artículos 24.2.b) y 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Dos. La cuantía de esta deducción será la diferencia positiva entre la cantidad resultante de aplicar el tipo de gravamen del 18 por ciento al saldo positivo resultante de integrar y compensar entre sí el importe total de los rendimientos netos previstos en el apartado anterior, y el importe teórico de la cuota íntegra que hubiera resultado de haber integrado dichos rendimientos en la base liquidable general con aplicación de los porcentajes indicados en el apartado anterior.
Tres. El importe teórico de la cuota íntegra que se refiere el apartado anterior será el siguiente:
a) Cuando el saldo resultante de integrar y compensar entre sí los rendimientos a que se refiere el apartado uno anterior, aplicando los porcentajes de reducción previstos en los artículos 24.2, 94 y disposición transitoria sexta del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2006, sea cero o negativo, el importe teórico de la cuota íntegra será cero.
b) Cuando el saldo resultante de integrar y compensar entre sí los rendimientos previstos en el apartado uno anterior, aplicando los porcentajes de reducción previstos en los artículos 24.2, 94 y disposición transitoria sexta del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2006, sea positivo, el importe teórico de la cuota íntegra será la diferencia positiva entre la cuota resultante de aplicar a la suma de la base liquidable general y del saldo positivo anteriormente señalado lo dispuesto en los artículos 63.1.1º y 74.1.1º de la Ley 35/2006, y la cuota correspondiente de aplicar lo señalado en dichos artículos a la base liquidable general.
(…)
Seis. La cuantía de la deducción así calculada se restará de la cuota líquida total, después de la deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas a que se refiere el artículo 80 bis de la Ley 35/2006.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 26/2009 DT 6 - Ley 35/2006 art. 25-2-b, 46-a, 49-1-a, DT 13