Las dietas por manutención percibidas por trabajador por cuenta ajena están exentas de IRPF cuando se destinan a compensar gastos en establecimientos de hostelería derivados de desplazamiento a municipio distinto del habitual, sin superar los límites cuantitativos reglamentarios (53,34€ diarios con pernoctación, 26,67€ sin pernoctación, en territorio español). La diferencia entre la dieta cobrada y el gasto real de la factura no genera rendimiento del trabajo gravable siempre que aquella no exceda el límite; si lo supera, solo la cantidad excedentaria integra la base imponible.
Hechos
El consultante es empleado por cuenta ajena, y se desplaza por toda España realizando labores comerciales para la empresa para la que trabaja, recibiendo unas dietas para gastos de desplazamientos, manutención y pernoctación. Los desplazamientos están justificados, y acreditada la realidad y necesidad de los mismos. En cuanto a los gastos de manutención, tiene las correspondientes facturas del restaurante cuyo importe es en algunos casos inferior a la dieta que le pagan, y que es la mínima exenta (26,67 euros sin pernoctación o 53,34 euros con pernoctación).
Cuestión planteada
Si está exento en el IRPF, la diferencia entre la dieta por manutención cobrada, y el gasto que figura en la factura del restaurante.
Contestación
En primer lugar, en lo que a la materia tributaria concierne, cabe señalar que las «asignaciones para gastos de locomoción y para gastos de manutención y estancia» se incluyen con carácter general entre los rendimientos íntegros del trabajo, pero, excepcionalmente y al amparo de la habilitación contenida en el artículo 17.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), el artículo 9 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE de 31 de marzo) exonera de gravamen estas asignaciones cuando las percibe el trabajador por cuenta ajena que, en virtud del poder de organización que asiste al empresario, debe desplazarse fuera de su centro de trabajo para desarrollar el mismo; ello bajo la concurrencia de determinados requisitos reglamentarios, entre los que se encuentra, básicamente, que el empleado o trabajador se desplace fuera del centro de trabajo para realizar su trabajo en un lugar distinto.
De acuerdo a ello, las cantidades que abone la empresa y que deriven del desplazamiento de los trabajadores a un municipio distinto de su lugar de trabajo habitual y del que constituya su residencia, no estarán sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ni a su sistema de retenciones a cuenta, en la medida que cumplan de acuerdo al artículo 9.A.3 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los siguientes requisitos:
a) Que traten de compensar gastos de manutención y estancia en establecimientos de hostelería.
b) Que en cada uno de los municipios distintos del habitual del trabajo no se permanezca por el perceptor más de nueve meses (límite temporal) y,
c) Que tales dietas no superen los límites cuantitativos señalados en dicho artículo 9.A.3, letra a), del Reglamento del Impuesto, y que actualmente en vigor son:
a.- Cuando se haya pernoctado
- Por gastos de estancia, los importes que se justifiquen.
- Por gastos de manutención, 53,34 euros diarios por desplazamiento dentro del territorio español, o 91,35 euros diarios por desplazamiento al extranjero.
b.- Cuando no se haya pernoctado
Se considerarán exceptuadas de gravamen las asignaciones para gastos de manutención que no excedan de 26,67 ó 48,08 euros diarios, según se trate de desplazamiento dentro del territorio español o al extranjero, respectivamente.
La norma reglamentaria exige que tiene que tratarse de desplazamientos a un municipio distinto del lugar habitual del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia. Toda cantidad que se satisfaga por este concepto de asignaciones para gastos de manutención y estancia que no responda a los términos reglamentarios señalados, estaría sometida en su totalidad a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Además de lo anterior, debe precisarse al respecto que a efectos de lo dispuesto en el artículo 9.A.3 del Reglamento del Impuesto, las cantidades satisfechas por gastos de manutención en desplazamientos con pernocta o no dentro del territorio español o al extranjero, a municipios distintos del lugar de trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia, no necesitan acreditación en cuanto a su importe, en referencia a los límites cuantitativos que en dicho precepto se señalan, para su consideración como asignaciones para gastos normales de manutención exceptuadas de gravamen, sin perjuicio de la acreditación por parte del pagador del día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo.
Respecto a la justificación que deberá efectuarse por el pagador de la realidad de los desplazamientos, la misma podrá realizarse por medio de cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, si bien corresponderá a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria su valoración.
En referencia a las cuantías que tienen la consideración de asignaciones para gastos normales de manutención y estancia en hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería, para los casos en que se pernocta en municipio distinto, el Reglamento del Impuesto considera exceptuadas de gravamen los gastos de estancia los importes que se justifiquen.
Debe señalarse que a estos efectos, los justificantes admisibles son únicamente los correspondientes a estancia en hoteles y demás establecimientos de hostelería, sin que puedan asimilarse a los mismos las cantidades destinadas al alquiler o arrendamiento de una vivienda.
Teniendo en cuenta la normativa anterior, para resolver esta consulta se va a partir de la premisa de que, en su caso, se cumplen los requisitos exigidos en el artículo 9.A.3 del Reglamento del Impuesto en cuanto a que las cantidades que le abona la empresa para la que trabaja, derivan de sus desplazamientos a municipios distintos de su lugar de trabajo habitual y del que constituya su residencia.
Además, según el consultante, los desplazamientos están perfectamente justificados y acreditada la realidad y necesidad de los mismos. No obstante, tal como ya se ha explicado en párrafos anteriores, corresponderá a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria la valoración de la justificación de la realidad de dichos desplazamientos, que deberá efectuarse por el pagador.
Por otro lado, en su escrito de consulta se señala que las cantidades que recibe por gastos de manutención en desplazamientos con pernocta o no dentro del territorio español, son de 26,67 o 53,34 euros diarios, según corresponda, coincidiendo con los límites cuantitativos señalados en el artículo 9.A.3 del Reglamento del Impuesto para su consideración como asignaciones para gastos normales de manutención exceptuadas de gravamen.
Dado que los gastos de manutención no necesitan acreditación alguna en cuanto a su importe, sin perjuicio de la acreditación correspondiente por parte del pagador del día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo, estarán exentas de gravamen, en su caso, la totalidad de la cantidad percibida por el consultante en concepto de gastos de manutención, que en este caso es de 26,67 euros diarios sin pernoctación o 53,34 euros diarios si pernocta en municipio distinto, dado que dichas cantidades coinciden con los límites anteriormente señalados en el artículo 9.A.3 del Reglamento del Impuesto. Ello será así independientemente de que el gasto total diario que figure en las correspondientes facturas de los restaurantes que están en disposición del consultante, sea superior o inferior a dichas cantidades (26,67 o 53,34 euros diarios).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF. RD 439/2007, Art. 9.