Las obras realizadas en el inmueble arrendado son deducibles como gastos de reparación y conservación del capital inmobiliario si su naturaleza es mantener el uso normal del bien (pintado, revoco, reparación de instalaciones); no son deducibles si constituyen ampliación o mejora. La deducción anual está limitada a los rendimientos íntegros del ejercicio, siendo posible arrastrar el exceso a los cuatro ejercicios siguientes respetando el mismo límite anual. Alternativamente, si las obras implican mejora del inmueble, podrían deducirse mediante amortización conforme al artículo 14 RIRPF, dependiendo de su clasificación como elemento mejorable del activo.
Hechos
Se han realizado obras necesarias de tratamiento y saneamiento de pilares dañados del edificio, en la red de saneamiento y en el entronque de la red general, debido a su mal estado. Por ello, a lo largo del año 2010, se llevó a cabo una derrama a pagar por los propietarios del edificio. El consultante es propietario de un inmueble arrendado.
Cuestión planteada
- Posibilidad de deducir las cantidades satisfechas por las obras.
Contestación
Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no lo realiza el consultante como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, los rendimientos que obtenga el consultante por dicho arrendamiento constituyen rendimientos del capital inmobiliario.
El artículo 23.1 de la LIRPF recoge los gastos que, para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, podrán deducirse de los rendimientos íntegros. En desarrollo de dicho artículo, el artículo 13 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, dispone que “tendrán la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario todos los gastos necesarios para su obtención.
En particular, se considerarán incluidos entre los gastos a que se refiere el párrafo anterior:
a) Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien, derecho o facultad de uso o disfrute del que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación.
A estos efectos, tendrán la consideración de gastos de reparación y conservación:
Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros.
No serán deducibles por este concepto las cantidades destinadas a ampliación o mejora.
El importe total a deducir por los gastos previstos en este apartado a) no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos.
El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos en cada uno de los mismos, para cada bien o derecho.
(…).
h) Las cantidades destinadas a la amortización en las condiciones establecidas en el artículo siguiente de este Reglamento.”
En lo relativo a los gastos de amortización, el artículo 14 del RIRPF establece lo siguiente:
“1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.
2. Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:
a) Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo.
Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.
(…).”
De acuerdo con lo señalado, no son deducibles las cantidades destinadas a ampliación o mejora, es decir, aquéllas que redundan, bien en un aumento de la capacidad o habitabilidad de los inmuebles, bien en un alargamiento de su vida útil. Las cantidades destinadas a ampliación o mejora tienen la consideración de inversión, aumentando el valor de adquisición del inmueble. Al incorporarse al valor del bien, son deducibles a través de su amortización en los términos del artículo 14 del RIRPF.
En principio, en relación con las obras de “tratamiento y saneamiento de pilares dañados del edificio” por las que se consulta, cabe señalar que este Centro Directivo ha calificado como inversión o mejora las obras destinadas a la consolidación de la estructura de un edificio (consulta DGT 1484-97, de 3 de julio de 1997) o, en la consulta vinculante V0057-11, de 18 de enero de 2011, las obras de calzamiento de pilares y estabilización de la estructura han sido consideradas una mejora. Y, en segundo lugar, en cuanto a las obras “en la red de saneamiento y en el entronque de la red general, debido a su mal estado”, indicar que si tales obras han consistido en el arreglo de la red de saneamiento conforme lo dispuesto en el artículo 13.1 a) del RIRPF, constituirían gastos de reparación y conservación.
No obstante, ante la breve descripción de las obras objeto de consulta, cabe concluir que, en la medida en que dichas obras se correspondan con el concepto de gastos de reparación y conservación, previsto en el artículo 13.1 del RIRPF, serán deducibles con el límite de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos, en el período impositivo, por el arrendamiento; el exceso podrá deducirse en los cuatro años siguientes en la forma que prevé dicho artículo. En cambio, si constituyen una mejora del inmueble se considerarán mayor valor de adquisición del mismo y serán amortizables según lo dispuesto en el artículo 14 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 23-1; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 13, 14.