La prestación percibida por el asegurado en virtud de un seguro colectivo de fallecimiento e incapacidad no es exencionable conforme al artículo 7.d) LIRPF, pues el riesgo cubierto no se limita a accidentes (lesión corporal por causa violenta súbita, externa y ajena a la intencionalidad del asegurado), sino que extiende la cobertura a enfermedad profesional y accidente laboral sin restricción a causa violenta. Descartada la exención del seguro de accidentes, debe evaluarse si el contrato instrumenta compromisos por pensiones conforme al RD 1588/1999 para determinar el régimen tributario definitivo (potencial encuadramiento como rendimiento de capital mobiliario si no constituye pensión).
Hechos
El consultante figura como asegurado y beneficiario en una póliza de seguro de grupo anual renovable, en la que el tomador es la empresa para la que trabaja. En el año 2011 ha percibido el importe correspondiente a la indemnización por incapacidad permanente total.
Cuestión planteada
Régimen fiscal aplicable al importe percibido en forma de capital. Posible aplicación de exenciones o reducciones.
Contestación
Según se desprende de la documentación enviada por el consultante, se trata de un seguro colectivo que cubre los riesgos de fallecimiento por cualquier causa, así como de incapacidad permanente y de gran invalidez, por accidente laboral o por enfermedad profesional, según se recoge en el convenio colectivo de la empresa.
El artículo 7.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), establece que tienen la consideración de rentas exentas:
“Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.
Igualmente estarán exentas las indemnizaciones por idéntico tipo de daños derivadas de contratos de seguro de accidentes, salvo aquellos cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible por aplicación de la regla 1.ª del apartado 2 del artículo 30 de esta Ley, hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre.”
De acuerdo con la redacción del segundo párrafo del precepto transcrito, la exención se extiende a las indemnizaciones por daños personales que provengan de contratos de seguro de accidentes.
A estos efectos, la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, en la sección relativa a seguro de accidentes, en concreto el artículo 100, determina que “se entiende por accidente la lesión corporal que deriva de una causa violenta súbita, externa y ajena a la intencionalidad del asegurado, que produce la invalidez temporal o permanente o muerte.”
Por tanto, dado que el contrato de seguro sobre el que se consulta cubre no sólo riesgos derivados de accidentes según la definición anterior, la indemnización percibida no deriva de un seguro de accidentes y, en consecuencia, no le ampara la exención prevista en el artículo 7.d) de la Ley 35/2006 antes reproducido.
En cuanto a la calificación tributaria que corresponde a la indemnización percibida, habrá que determinar si el seguro instrumenta compromisos por pensiones.
Para ello, debe tenerse en cuenta el artículo 7 del Reglamento sobre la instrumentación de los compromisos por pensiones de las empresas con los trabajadores y beneficiarios, aprobado por el Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre (BOE de 27 de octubre), el cual determina que tienen la consideración de compromisos por pensiones “los compromisos derivados de obligaciones legales o contractuales de la empresa con el personal de la misma, recogidas en convenio colectivo o disposición equivalente, que tengan por objeto realizar aportaciones u otorgar prestaciones vinculadas a las contingencias establecidas en el artículo 8.6 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los planes y fondos de pensiones.”
Actualmente, la referencia hecha a la Ley 8/1987 debe entenderse realizada al texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre (BOE de 13 de diciembre). Entre las contingencias establecidas en el artículo 8.6 se encuentra el fallecimiento, la incapacidad laboral total y permanente para la profesión habitual, la incapacidad laboral absoluta para todo trabajo, así como la gran invalidez.
Asimismo, la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones establece la obligación de instrumentar los compromisos por pensiones asumidos por las empresas mediante contratos de seguro, incluidos los planes de previsión social empresariales, a través de la formalización de un plan de pensiones o de varios de estos instrumentos.
De acuerdo con lo anterior, en la medida que el contrato de seguro instrumente compromisos por pensiones conforme a la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, el tratamiento fiscal aplicable a la indemnización percibida objeto de consulta sería el previsto en el artículo 17.2.a) 5ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que califica como rendimientos del trabajo:
“5ª. … las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.”
En consecuencia, las cantidades percibidas del seguro colectivo se consideran rendimientos del trabajo y deben integrarse en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante.
Por otra parte, la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, regula un régimen transitorio aplicable a estas prestaciones; en particular, el apartado 2 establece:
“2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha.”
A este respecto, el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006 calificaba igualmente estas prestaciones de rendimientos del trabajo y, de acuerdo con el artículo 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, los contribuyentes podían aplicar un porcentaje de reducción cuando la prestación se percibía en forma de capital.
En cuanto a la posibilidad de aplicación de dicha disposición transitoria a la tributación de la prestación objeto de consulta, debe tenerse en cuenta el criterio de este Centro Directivo contenido en la consulta vinculante V1133-07, que se transcribe a continuación:
«La prórroga automática o la renovación periódica de los seguros temporales renovables supone un nuevo seguro, ya que al vencimiento fijado en la póliza el seguro queda extinguido, y en consecuencia, no se mantiene la antigüedad del contrato inicial. En estos contratos de seguro anuales renovables, la prima se consume durante el periodo de cobertura y no existe derecho de rescate.
(…).»
De acuerdo con lo anterior, en la medida que la indemnización percibida deriva de una póliza de seguro anual renovable correspondiente a una renovación posterior a 20 de enero de 2006, no resultará de aplicación el régimen transitorio previsto en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006.
Por último, el artículo 18.2 de la citada Ley 35/2006 regula los porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo y dispone textualmente:
“2. El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”.
En conclusión, se excluye a los rendimientos previstos en el artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006 de la aplicación de la reducción del 40 por ciento, por lo que la prestación objeto de consulta no tiene derecho a la aplicación de dicha reducción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006: art. 7-d, 17-2-a-5, 18-2, DT 11
Ley 50/1980: art.100
RD 1588/1999: art. 7
RDLG 1/2002: DA 1
RDLG 3/2004: art. 94