La división de un local no permite automáticamente acceder a la reserva para inversiones en Canarias bajo la modalidad de "arrendamiento de viviendas" si no concurren los requisitos tasados del art. 27.8 de la Ley 19/1994: además de ausencia de vinculación con arrendatarios (conforme art. 16.3 LIS) y exclusión de arrendamiento financiero, en inmuebles es preciso que el sujeto sea empresa turística registrada, se trate de viviendas protegidas promovidas por sociedad promotora, inmuebles afectos a actividades industriales (divisiones 1-4 IAE) o zonas comerciales en áreas turísticas en declive según directrices de ordenación. La mera división física del local no genera automáticamente la condición de actividad de arrendamiento de viviendas si no se cumplen cumulativamente estos requisitos específicos.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto dos actividades económicas: servicios financieros y contables y arrendamientos de viviendas: la actividad de arrendamiento de vivienda genera el 10 por cien de los ingresos.
Para la actividad de arrendamiento de vivienda, la consultante cuenta con una persona dada de alta a jornada completa y con un local destinado exclusivamente a dicha actividad, local que tiene unos 90 metros cuadrados y cuya ocupación actual es mínima.
La consultante pretende reformar el local actual para dividirlo en dos locales, de los cuales uno tendrá una superficie de diez metros; se destinará a la actividad de alquiler y contará con acceso directo a vía pública, servicios de electricidad y de telefonía fija en exclusiva y con los servicios de aseo comunes a todos los locales de la planta del edificio. Ambos locales estarán comunicados por una puerta.
Cuestión planteada
Si con la división del local se cumplen los requisitos necesarios para que se estime como "local exclusivamente destinado a arrendamiento de viviendas" en relación con la reserva para inversiones en Canarias.
Contestación
El apartado 5 del artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias establece lo siguiente:
“….Los sujetos pasivos que se dediquen, a través de una explotación económica, al arrendamiento o cesión a terceros para su uso de activos fijos podrán disfrutar del régimen de la reserva para inversiones, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero”.
El Real Decreto Ley 12/2006, de 29 de diciembre, por el que se modifican la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y el Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de junio, en el apartado tres del artículo 1, modifica la redacción del artículo 27 de la citada Ley 19/1994, de tal manera que el apartado 8 de dicho artículo dispone:
“Los sujetos pasivos que se dediquen a la actividad económica de arrendamiento o cesión a terceros para su uso de activos fijos podrán disfrutar del régimen de la reserva para inversiones, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes, en los términos definidos en el artículo 16, apartado 3, del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero. A estos efectos, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica únicamente cuando concurran las circunstancias previstas en el apartado 2 del artículo 27 de la Ley 35/2006.
En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles, además de las condiciones previstas en el párrafo anterior, el sujeto pasivo deberá tener la consideración de empresa turística de acuerdo con lo previsto en la Ley 7/1995, de 6 de abril, de Ordenación del Turismo de Canarias, tratarse del arrendamiento de viviendas protegidas por la sociedad promotora, de bienes inmuebles afectos al desarrollo de actividades industriales incluidas en las divisiones 1 a 4 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, o de zonas comerciales situadas en áreas cuya oferta turística se encuentre en declive, por precisar de intervenciones integradas de rehabilitación de áreas urbanas, según los términos en que se define en las directrices de ordenación general de Canarias, aprobadas por la Ley 19/2003, de 14 de abril.”
De lo que se deduce que el artículo 27 de la Ley 19/1994, tanto en la redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2006, como a partir de dicha fecha, exige en ambos casos que el arrendamiento de inmuebles se realice en el ámbito de una actividad económica, definida ésta en los términos señalados en el artículo 27 de la Ley 35/2006.
La Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, en su artículo 27, dispone:
“…
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
En el caso concreto de local destinado a la gestión de la actividad serán necesarias dos circunstancias para entender cumplido el requisito de existencia de "local" a los efectos que nos ocupan:
En primer lugar, la "exclusividad", entendida ésta en lo que se refiere al destino del local. Ello implica que el local en el que se lleve a cabo la gestión de la actividad debe estar afecto a la misma y no ser utilizado para fines privados.
En segundo lugar, la "independencia". En caso de que en el local se desarrollen otras actividades, será necesario que la parte del mismo dedicada a la actividad de arrendamiento de los inmuebles se destine en exclusiva al desarrollo de esta actividad. Por tanto, será necesario que dicha parte sea materialmente identificable y resulte susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto del local.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso consultado, si bien, en todo caso, se trata de una cuestión de hecho cuya apreciación corresponderá en cada caso al órgano competente de la Administración tributaria.
Por último, para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007, deberá tenerse en consideración lo establecido en el artículo 27.8 de la Ley 19/1994, sobre los nuevos requisitos exigidos al arrendamiento de bienes inmuebles anteriormente citado, cuyo cumplimiento no puede valorarse de los hechos aportados en la consulta.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 27
Ley 49/2002 art. 27