En la compraventa de vivienda en construcción, los pagos anticipados del adquirente generan IVA solo sobre los importes efectivamente percibidos en el momento de su cobro (devengo por pagos parciales conforme art. 75 LIVA), pero no constituyen entrega de bien sujeta a gravamen hasta la puesta a disposición de la vivienda terminada. La primera entrega —exenta conforme art. 20.1.22º LIVA— corresponde al promotor una vez finalizada la construcción, siendo estas operaciones de sujeción obligatoria para la sociedad mercantil promotora.
Hechos
El particular consultante ha adquirido, a una promotora, un piso en construcción que será entregado en el 2008. Hasta el momento, se han satisfecho a la misma diversas entregas a cuenta con su correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido. Actualmente se propone vender el inmueble a un tercero.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
El apartado dos, letra a) del citado artículo 4 determina que se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
La letra b) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto, otorga la condición de empresario o profesional, en todo caso, a las sociedades mercantiles.
El apartado uno del artículo 8 de la Ley del Impuesto, define las entregas de bienes como “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
El artículo 20, apartado uno, número 22º, de la Ley 37/1992 establece la exención de “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.”
En este sentido, continúa señalando dicho apartado que: “a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada”.
En cuanto al devengo del Impuesto, según lo dispuesto en el artículo 75 de la Ley, éste se producirá cuando tenga lugar la puesta a disposición del adquirente de los bienes objeto de entrega, o cuando la entrega se efectúe conforme a la legislación que le sea aplicable. Además, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
En consecuencia, el contrato de compraventa de vivienda en construcción entre la promotora y el consultante, sólo dará lugar a que se realicen unos pagos anticipados por el adquirente que determinan el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dichos pagos, pero no se ha producido el hecho imponible (entrega del bien).
La primera entrega de la vivienda será la realizada por la promotora una vez finalizada su construcción, es decir, cuando aquélla se ponga a disposición del adquirente que figura en la escritura pública de compraventa (el tercero al cual se le van a ceder los derechos sobre la vivienda por el consultante), dicha entrega estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, produciéndose en ese momento el devengo de este Impuesto correspondiente a la entrega del bien. La promotora deberá repercutir, con motivo de la entrega de la vivienda, el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al precio total del inmueble objeto de compraventa, minorado por el Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido con anterioridad por los pagos anticipados.
2.- Hay que puntualizar que el consultante no va a transmitir un inmueble, sino que va a ceder los derechos que ostenta frente a la promotora a consecuencia de la celebración de un contrato privado con la misma.
La operación por la que el consultante cede los derechos sobre la compra a un tercero, es una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al efectuarse por una persona física que no tiene la consideración de empresario o profesional a efectos de este Impuesto. Esta operación se hallará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Trasmisiones Patrimoniales Onerosas.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 20-Uno-22º, 75