El producto resultante de mezclar gasolina con octanaje inferior a 97 IO y bioetanol (máximo 5 % en volumen) tributa aplicando dos tipos diferenciados: el tipo de gasolina sin plomo correspondiente a su clasificación técnica final (1.2.1 si alcanza ≥97 IO, o 1.2.2 si permanece <97 IO) sobre la porción de hidrocarburo convencional, y el tipo especial de biocarburante sobre el volumen de bioetanol, sin aplicación de la tarifa de bebidas alcohólicas si el alcohol no supera el 5 % en volumen de la mezcla.
Hechos
El titular de un Depósito Fiscal de Hidrocarburos está interesado en utilizar alcohol etílico como biocarburante mediante su adición directa a gasolinas con índice de octano inferior a 97 IO, con un máximo de 5 % en volumen de alcohol etílico. Como consecuencia de la mezcla el índice de octano del carburante resultante puede llegar a superar el valor de 97 IO.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable al producto resultante de la mezcla de gasolina con octanaje inferior a 97 IO con bioetanol, con un máximo de 5 % en volumen de alcohol etílico, cuando el producto mezclado puede adquirir un octanaje superior a 97 IO.
Contestación
El apartado 1 del artículo 50 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29), establece:
“1. El impuesto se exigirá con arreglo a las siguientes tarifas y epígrafes:
Tarifa 1ª:
- Epígrafe 1.1 Gasolinas con plomo: 404,79 euros por 1.000 litros.
- Epígrafe 1.2.1 Gasolinas sin plomo de 97 I.Oº de octanaje superior: 402,92 euros por 1.000 litros.
- Epígrafe 1.2.2 Las demás gasolinas sin plomo: 371,69 euros por 1.000 litros.
…”.
Asimismo, el apartado primero del artículo 50 bis de la Ley 38/1992 precisa, en lo que se refiere a los tipos impositivos para biocarburantes y biocombustibles:
“1. Los biocarburantes y biocombustibles tributarán por este impuesto a los tipos impositivos establecidos en los epígrafes 1.13 a 1.15 de la tarifa 1ª establecida en el apartado 1 del artículo 50 de esta Ley. Dichos tipos se aplicarán exclusivamente sobre el volumen de biocarburante o de biocombustible sin que puedan aplicarse sobre el volumen de otros productos con los que pudieran utilizarse mezclados.”.
Al respecto, el apartado 8 del artículo 108 bis del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), establece:
“8. Cuando el biocarburante producido sea alcohol etílico (bioetanol) y mientras no sea sometido a una transformación química que altere su composición, o bien mientras no sea mezclado con carburantes convencionales en una proporción de alcohol etílico igual o inferior a un 85 por ciento en volumen, regirán respecto del mismo las disposiciones de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, y de este reglamento relativas al Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas que resulten aplicables, con independencia de lo establecido en los apartados anteriores.
El producto resultante de la mezcla citada en el párrafo anterior [entre un carburante convencional y bioetanol] tendrá, a efectos fiscales, la consideración del carburante convencional que se le haya adicionado, sin perjuicio de la aplicación del tipo especial a la parte de aquél correspondiente al alcohol etílico (bioetanol).
El referido alcohol etílico (bioetanol) será objeto de desnaturalización conforme al procedimiento y desnaturalizante aprobado previamente por el centro gestor.”
Asimismo, la letra c) del apartado 3 de este mismo artículo, establece:
“c) El tipo impositivo especial se aplicará sobre el biocarburante, como tal o previa modificación química, presente en la mezcla que lo contiene, siempre que respecto de dicha mezcla se produzca el devengo del impuesto y no concurra la aplicación de un supuesto de exención. A la parte de la mezcla que no es biocarburante le será de aplicación el tipo impositivo que corresponda conforme a lo dispuesto en el artículo 50 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre.”.
Conforme a todo lo anterior resulta evidente que cuando los biocarburantes se mezclan con carburantes convencionales, la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales, y su Reglamento han establecido un sistema en virtud del cual cada uno de los componentes de dicha mezcla tributa como si no hubieran sido mezclados: el carburante convencional tributa al tipo que proceda de los establecidos en el artículo 50.1 de la Ley 38/1992 y el biocarburante, bien tributa al tipo especial cero contemplado en el artículo 50 bis de la misma, o bien, en su caso, se le aplica la exención prevista en su artículo 51.3, si se trata de un proyecto piloto para el desarrollo tecnológico de productos menos contaminantes.
De acuerdo con ello, la determinación del tipo impositivo aplicable al carburante convencional debe efectuarse en atención a las características de dicho carburante antes de efectuarse la referida mezcla pues el producto resultante de la mezcla ya no es un “carburante convencional” en el sentido en que los preceptos transcritos emplean esta expresión.
En el caso planteado, el tipo impositivo aplicable a la parte de la mezcla constituida por gasolina sin plomo de octanaje inferior a 97 IO será el previsto en el epígrafe 1.2.2. de la Tarifa 1ª del apartado 1 del artículo 50 de la Ley 38/1992, atendiendo a las características de la gasolina sin plomo antes de mezclarse y con independencia de que el producto resultante de la mezcla pueda presentar un octanaje superior.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995, art. 108 bis.