Las cuotas (canon) que los asociados pagan por servicios y derechos en una AIE están sujetas a IVA como prestaciones de servicios, pero pueden acogerse a la exención del artículo 20.1.6º LIVA si concurren tres requisitos: (i) que la AIE esté constituida exclusivamente por miembros que ejercen actividades exentas o no sujetas a IVA (con umbral del 10% de volumen de operaciones gravadas), (ii) que los servicios sean utilizados directa y exclusivamente en esas actividades y sean necesarios para su ejercicio, y (iii) que los miembros se limiten a reembolsar su parte proporcional en los gastos comunes. La exención no es automática; requiere reconocimiento previo conforme a la normativa reglamentaria.
Hechos
La consultante es una Agrupación de interés económico que engloba a dos corredurías de seguros que deciden aunar su experiencia para hacer frente a las novedades del mercado.
Cuestión planteada
Exención de las cuotas que pagan los asociados en concepto de canon por los servicios y derechos que disfrutan como miembros de esta agrupación.
Contestación
1.- De acuerdo con el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
2.- La letra a) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del impuesto define, por su parte, a los empresarios o profesionales como “las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.
3.- El apartado uno del artículo 11 de la mencionada Ley 37/1992, define las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes”.
Considerando lo expuesto en los números anteriores, la prestación de servicios diversos por quien tiene la condición de empresario o profesional -una Agrupación de Interés Económico, en este caso- estará sujeta al impuesto.
4.- El apartado uno del artículo 20 de la Ley del impuesto establece en su número 6º la exención en operaciones interiores de “los servicios prestados directamente a sus miembros por uniones, agrupaciones o entidades autónomas, incluidas las Agrupaciones de Interés Económico, constituidas exclusivamente por personas que ejerzan esencialmente una actividad exenta o no sujeta al Impuesto cuando concurran las siguientes condiciones:
a) Que tales servicios se utilicen directa y exclusivamente en dicha actividad y sean necesarios para el ejercicio de las mismas.
b) Que los miembros se limiten a reembolsar la parte que les corresponda en los gastos hechos en común.
c) Que se reconozca previamente el derecho de los sujetos pasivos a la exención en la forma que se determine reglamentariamente.
Se entenderá a estos efectos que los miembros de una entidad ejercen esencialmente una actividad exenta o no sujeta al Impuesto cuando el volumen total anual de las operaciones efectivamente gravadas por el Impuesto no exceda del 10 por ciento del total de las realizadas.
La exención no alcanza a los servicios prestados por sociedades mercantiles”.
Esta exención se corresponde con la establecida en el artículo 132.1.f) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el valor añadido, según el cual están exentas las prestaciones de servicios efectuadas por los grupos autónomos de personas que desarrollan una actividad exenta o para la que no tienen la condición de sujeto pasivo, con objeto de prestar a sus miembros los servicios directamente necesarios para el ejercicio de dicha actividad, siempre que estos grupos se limiten a reclamar a sus miembros el reembolso exacto de la parte que les corresponda en los gastos comprometidos en común, y a condición de que esta exención no sea susceptible de producir distorsiones de competencia.
El desarrollo reglamentario de este precepto se contiene en el artículo 5 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto y que establece lo siguiente: “El reconocimiento del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las exenciones a que se refieren los números 6º y 12º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se efectuará por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, previa solicitud del interesado.
El reconocimiento del derecho a que se refiere el párrafo anterior, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará además condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, fundamentan la exención”.
4.- De acuerdo con la normativa transcrita, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios realizadas por la Agrupación de Interés Económico objeto de consulta cuando se cumplan los siguientes requisitos:
1º. Los miembros de la agrupación han de realizar esencialmente actividades exentas. A estos efectos la Ley 37/1992 considera que se cumple este requisito siempre que las operaciones sujetas y no exentas no superen el 10 por ciento del total de las operaciones realizadas.
2º. La agrupación ha de constituirse sin fin de lucro, sin que pueda tener beneficios para sí misma ni para distribuir entre sus socios. Sólo podrá exigir a sus socios el reembolso de los gastos hechos en común, en la forma prevista en sus estatutos.
3º. La exención sólo procede respecto de las prestaciones de servicios realizadas por la agrupación, con exclusión, por tanto, de las entregas de bienes.
4º. Los requisitos exigidos respecto a la actividad a realizar por la agrupación se concretan en los siguientes extremos:
a) Realizar una actividad auxiliar de la desarrollada por sus socios, sin que pueda sustituir a éstos en el desarrollo de su actividad principal.
b) Prestar servicios a sus socios, quedando excluidas del beneficio en caso de que preste asimismo servicios a terceros o que realice entregas de bienes, salvo aquellas que se refieran a los bienes que hayan sido utilizados por la propia agrupación en el desarrollo de su actividad de asistencia a los socios.
c) Los servicios prestados deben ser necesarios para el desarrollo de las actividades empresariales de los socios y utilizarse directa y exclusivamente en las actividades de los socios que fundamentan la exención.
El incumplimiento de los requisitos mencionados supone la pérdida de la exención del Impuesto para el conjunto de las actividades desarrolladas por la Agrupación de Interés Económico.
En concreto, no pueden considerarse cumplidos los requisitos legales establecidos, y no procede aplicar la exención contenida en el artículo 20.Uno.6º de la Ley del Impuesto, cuando la Agrupación preste directamente servicios a terceros. Dicha actividad es incompatible con el requisito establecido en la letra a) del artículo antes citado (que los servicios se utilicen directa y exclusivamente en el desarrollo de las actividades de sus socios). La aplicación de la exención a una Agrupación que realice simultáneamente actividades para terceros sería susceptible además de ocasionar distorsiones de competencia no permitidas por la normativa comunitaria.
No obstante, no se considerarían incumplidos los mismos cuando la Agrupación preste sus servicios a nuevos integrantes que cumplan con los requisitos legalmente establecidos, citados anteriormente.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 20-uno-6º