La exención de IVA en la importación de bienes procedentes de terceros países (China) que llegan a través de un Estado miembro intermedio (Reino Unido) resulta de aplicación conforme al artículo 27.12º LIVA, siempre que: (i) las mercancías se expidan desde el tercer país hacia el Reino Unido, que actúe como Estado miembro de importación; (ii) la entrega ulterior por el importador esté exenta conforme al artículo 25 LIVA (entregas intracomunitarias); y (iii) en el momento de la importación conste en la aduana británica la identificación fiscal del importador en Reino Unido y del adquirente final en el Estado miembro de destino. La exención requiere la documentación acreditativa de ambos números de identificación IVA en frontera.
Hechos
La consultante es una sociedad mercantil dedicada al comercio al por menor de accesorios y recambios de vehículos que realiza una adquisición a un proveedor establecido en China de una partida de componentes que son remitidos al territorio de aplicación del impuesto desde el Reino Unido. La factura se ha expedido sin repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido, ni se tiene constancia del pago de derechos de aduanas.
Cuestión planteada
Se plantea por la consultante si la operación descrita está exenta del Impuesto y de los derechos de importación.
Contestación
1.- De la escueta información contenida en el escrito de consulta, no pueden conocerse las circunstancias en las que las mercancías adquiridas en China por la consultante le son finalmente enviadas desde Reino Unido.
Esta contestación se realiza bajo la hipótesis de que las mercancías procedente de China son importadas en Reino Unido y posteriormente enviadas a la consultante desde dicho Estado miembro, en las condiciones establecidas en el artículo 27.12º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) que establece que estarán exentas las importaciones de los bienes “cuya expedición o transporte tenga como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador o su representante fiscal estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 25 de esta Ley.”.
Debe tenerse en cuenta que el número 12º del artículo 27 de la Ley 3771992, constituye la transposición del artículo 143 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece que:
“1. Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:
(…)
d) las importaciones de bienes expedidos o transportados a partir de un territorio tercero o de un país tercero en un Estado miembro distinto del de llegada de la expedición o del transporte, en el caso en que la entrega de dichos bienes, efectuada por el importador designado o reconocido como deudor del impuesto en virtud del artículo 201, estuviese exenta de acuerdo con las disposiciones previstas en el artículo 138;
(…)
2. La exención prevista en el apartado 1, letra d), se aplicará en los casos en que la importación de bienes está seguida de las entregas de bienes eximidas con arreglo al artículo 138, apartado 1 y apartado 2, letra c), únicamente si en el momento de la importación el importador ha facilitado a las autoridades competentes del Estado miembro de importación como mínimo la información siguiente:
a) su número de identificación a efectos del IVA asignado en el Estado miembro de importación o el de su representante fiscal, deudor del impuesto, asignado en el Estado miembro de importación;
b) el número de identificación a efectos del IVA del adquirente, al que se entreguen los bienes de conformidad con el artículo 138, apartado 1, asignado en otro Estado miembro, o su propio número de identificación a efectos del IVA asignado en el Estado miembro de llegada de la expedición o del transporte de los bienes cuando los bienes sean transferidos de conformidad con el artículo 138, apartado 2, letra c);
c) la prueba de que los bienes importados están destinados a ser transportados o expedidos desde el Estado miembro de importación a otro Estado miembro.
No obstante, los Estados miembros podrán disponer que la prueba a que se refiere la letra c), se indique a las autoridades competentes únicamente a solicitud de esta.”.
Así, la importación de las mercancías que, en su caso, hubiera tenido lugar previamente en el Reino Unido desde China, estará sujeta aunque exenta en virtud del artículo 143 de la Directiva en la medida en que las mismas sean objeto de una entrega intracomunitaria exenta establecida en el artículo 138 de la Directiva del impuesto.
De conformidad con todo lo anterior, la compra de recambios y accesorios de vehículos por la consultante expedidos desde el Reino Unido al territorio de aplicación del impuesto constituye una adquisición intracomunitaria de bienes realizada por la consultante que estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En efecto, el artículo 15 de la Ley del impuesto como “la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.”.
Estarán sujetas al impuesto, de conformidad con el artículo 13 de la Ley del impuesto:
“1.ª Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional.
(…).”.
La consultante tendrá la condición de sujeto pasivo, de conformidad con el artículo 85 de la Ley del impuesto, correspondiendo a ésta la liquidación y, en su caso, ingreso de las cuotas del impuesto correspondientes pues así lo preceptúa el artículo 167.Uno de la Ley del impuesto cuando establece que “los sujetos pasivos deberán determinar e ingresar la deuda tributaria en el lugar, forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.”.
2.- No obstante lo anterior, debe aquí plantearse la posibilidad de que los bienes, llegados del Reino Unido y de origen chino, hubieran sido declarados ante las autoridades aduaneras del Reino Unido para ser vinculadas al régimen de tránsito comunitario externo al que hace referencia el artículo 24 de la Ley del impuesto así como también los artículos 60 y 61 de la Directiva 2006/112/CE, que establecen:
“Artículo 60.
La importación de bienes se considerará efectuada en el Estado miembro en cuyo territorio se encuentre el bien en el momento en que es introducido en la Comunidad.
Artículo 61.
No obstante lo dispuesto en el artículo 60, cuando un bien que no se encuentre en libre práctica esté, desde su introducción en la Comunidad, al amparo de alguno de los regímenes o situaciones contemplados por el artículo 156 ó en régimen de importación temporal con exención total de derechos de importación o del tránsito externo, la importación de dicho bien se considerará efectuada en el Estado miembro en cuyo territorio el bien abandona esos regímenes o situaciones.
Del mismo modo, en caso de que un bien que se encuentre en libre práctica se halle desde su introducción en la Comunidad al amparo de uno de los regímenes o situaciones contemplados en los artículos 276 y 277, la importación de dicho bien se efectuará en el Estado miembro en cuyo territorio el bien salga de los regímenes o situaciones mencionados.”.
En estas circunstancias deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 18.Dos de la Ley 37/1992 que determina el momento en que, en caso de bienes vinculados al tránsito comunitario externo, se produce el hecho imponible importación:
“Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado uno, cuando un bien de los que se mencionan en él se coloque, desde su entrada en el interior del territorio de aplicación del Impuesto, en las áreas a que se refiere el artículo 23 o se vincule a los regímenes comprendidos en el artículo 24, ambos de esta Ley, con excepción del régimen de depósito distinto del aduanero, la importación de dicho bien se producirá cuando el bien salga de las mencionadas áreas o abandone los regímenes indicados en el territorio de aplicación del Impuesto.”
En ese caso, el hecho imponible que se produciría con la adquisición de los bienes sería el de importación de bienes, importación que estaría sujeta y no exenta del impuesto y cuyo devengo tendría lugar “en el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los derechos de importación, de acuerdo con la legislación aduanera, independientemente de que dichas importaciones estén o no sujetas a los mencionados derechos de importación.” tal y como prevé el artículo 77 de la Ley del impuesto.
Adicionalmente, de acuerdo con el artículo 167.Dos de la Ley del impuesto:
“Dos. En las importaciones de bienes el Impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos arancelarios.
La recaudación e ingreso de las cuotas del Impuesto a la importación se efectuará en la forma que se determine reglamentariamente, donde se podrán establecer los requisitos exigibles a los sujetos pasivos, para que puedan incluir dichas cuotas en la declaración-liquidación correspondiente al período en que reciban el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración.”.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 18, 148 a 163. RIVA RD 1624/1992 art. 54 a 61