Las ayudas para adquisición de vivienda habitual constituyen ganancias patrimoniales sujetas a IRPF, integrándose como renta general (arts. 45-46 LIRPF) sin amparo en exención alguna. La imputación temporal se produce en el período en que la alteración patrimonial se materializa: momento de comunicación de la concesión o, si la exigibilidad del pago es posterior, en el ejercicio de exigibilidad. En subsidios de préstamos hipotecarios, la ganancia se genera periódicamente según las cuotas subsidiadas en cada ejercicio, operando la imputación retroactiva desde la constitución del préstamo si así se establece en la concesión.
Hechos
El consultante adquirió en 2009 una vivienda de protección oficial y en 2011 le han sido concedidas las siguientes ayudas para la adquisición de la misma: cheque vivienda de la Comunidad de Madrid, la ayuda estatal directa a la entrada, así como una subsidiación del préstamo convenido para la adquisición de la vivienda.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las ayudas recibidas.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29) -en adelante LIRPF-, “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Conforme a esta definición, la percepción de subvenciones o ayudas para la adquisición de una vivienda habitual, constituyen para sus beneficiarios ganancias patrimoniales, al dar lugar a una variación en el valor del patrimonio del contribuyente puesta de manifiesto por una alteración en su composición (incorporación de las subvenciones o ayudas), y no proceder dicha variación de ningún otro concepto sujeto por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A ello hay que añadir que dichas ganancias patrimoniales no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción regulados en el IRPF.
Dichas ganancias patrimoniales se integrarán, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 45 y 46 de la LIRPF, como renta general del período impositivo, al no estar ligadas a la transmisión previa de elemento patrimonial alguno.
Respecto a su imputación temporal, el artículo 14.1 c) de la LIRPF establece que "las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial". Este hecho se produce, en estos supuestos, en el momento en que el concedente comunica la concesión al solicitante, independientemente del momento del pago. No obstante, si de acuerdo con los requisitos de la concesión, la exigibilidad del pago de la subvención se produjese con posterioridad al año de su comunicación, la ganancia generada por la subvención deberá imputarse al período impositivo en que fuera exigible el importe correspondiente.
Si la ayuda o subvención fuera exigible parcialmente en diversos momentos pertenecientes a distintos períodos impositivos cada parte se imputará al ejercicio fiscal en el que esta fuera exigible, clasificándose e integrándose, en cualquier caso, como renta general de cada período.
En el caso de la subsidiación del préstamo hipotecario convenido, tal circunstancia se entendería producida periódicamente en función de las cuotas del préstamo subsidiadas en cada período impositivo. Ahora bien, al concederse la presente ayuda con carácter retroactivo desde el momento de la constitución del préstamo hipotecario, la subsidiación correspondiente a las cuotas pasadas procederá imputarla al período impositivo en que se comunica la concesión de la ayuda al solicitante. No obstante, si de acuerdo con los requisitos de la concesión, la exigibilidad del pago de esa parte de la ayuda se produjese con posterioridad al año de la comunicación de la concesión, esa parte deberá imputarse al período impositivo en que fuera exigible.
Ahora bien, el apartado 2 de mencionado artículo 14 de la LIRPF, que contiene las reglas especiales de imputación temporal, en su letra i) señala expresamente que:
“Las ayudas incluidas en el ámbito de los planes estatales para el acceso por primera vez a la vivienda en propiedad, percibidas por los contribuyentes mediante pago único en concepto de Ayuda Estatal Directa a la Entrada (AEDE), podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes”.
En definitiva, todas las ayudas concedidas tributarán en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en concepto de ganancias patrimoniales en el periodo impositivo que corresponda, de acuerdo con lo dispuesto anteriormente. Únicamente la ayuda estatal directa a la entrada percibida en pago único, podrá ser imputada opcionalmente por cuartas partes, de acuerdo con el criterio establecido en el artículo 14.2 i) de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Artículos 14, 33, 45 y 46.