La DGT confirma que en escrituras de declaración de obra nueva y división horizontal, la base imponible del AJD al 1% está constituida por el valor real de coste de la obra nueva y, en su caso, del terreno, determinándose ambos en el momento de formalización del acto (devengo). La Administración no ha establecido normativamente ningún método específico de actualización de valores históricos (proyecto del arquitecto, precio de compra del solar) hacia la fecha de formalización, siendo competencia de la Administración tributaria verificar el valor real declarado, no de este Centro Directivo su cuantificación.
Hechos
La consultante es propietaria de una vivienda que pertenece a un edificio del año 1978 que no tiene declarada ni la obra nueva ni la división horizontal, pretendiendo hacer ahora tales declaraciones de tal forma que cada vecino pueda tener, no una participación indivisa del solar, como en la actualidad, sino la vivienda en si.
Cuestión planteada
Si una vez se le ha contestado en cuanto a la forma de valorar los referidos hechos imponibles, plantea si partiendo del proyecto del arquitecto y del valor de compra del solar, esos son los valores que se deben utilizar para tributar en base a ellos en la declaración de obra nueva y división horizontal, al 1% del Acto Jurídico Documentado, como deben actualizarse.
Contestación
Como se le comunicó en la contestación vinculante anterior –referencia Transmision-40637- sobre este mismo tema, ya se le ha respondido sobre la cuantificación del valor que deberá de tener en cuenta para la liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sin que exista ningún método o sistema normativamente establecido para su actualización de un momento anterior al que se formalizan los actos gravados, por tanto le reproduzco la contestación a la mencionada consulta, destacándole en negrita lo contestado sobre la actualización del valor y comunicándole que este Centro Directivo no es competente para valorar los actos, contratos o negocios gravados con dicho impuesto.
“Conforme al Artículo 4.º del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa”.
Por otro lado, el artículo 30.1del Texto Refundido establece, en cuanto a la base imponible del impuesto, en la modalidad Documentos Notariales de Actos Jurídicos Documentados, que “ En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa”, especificando el artículo 70 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), la base imponible en el caso de las escrituras de declaración de obra nueva y división horizontal:
“1. La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declare.
2. En la base imponible de las escrituras de constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal se incluirá tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno.”
Respecto al momento en que deba fijarse dicho valor real, deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 49.1.b) que señala el momento del devengo del impuesto, estableciendo que:
“El impuesto se devengará: … b) En las operaciones societarias y actos jurídicos documentados, el día en que se formalice el acto sujeto a gravamen.”
En cualquier caso y conforme al artículo 46.1 “La Administración podrá, en todo caso, comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos o, en su caso, de la operación societaria o del acto jurídico documentado”.
Por último debemos recordar los requisitos para tributar por la cuota variable del documento notarial establecidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido.
“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos. “
Pues bien, la cuestión planteada es la forma de valorar los hechos imponibles que se pretenden realizar, la escritura de declaración de obra y de constitución en régimen de propiedad horizontal, a lo que responde de forma precisa el artículo 70 del Reglamento del Impuesto:
- La escritura de declaración de obra nueva deberá valorarse por el valor real de coste de la obra nueva que se declare.
- La escritura de constitución del edificio en régimen de propiedad horizontal deberá valorarse incluyendo tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno.
Conforme al artículo 4 son dos convenciones sujetas al impuesto separadamente, que deberán tributar de forma independiente, sobre una base imponible fijado según lo establecido en el citado precepto. En ambos casos el valor real deberá referirse al momento del devengo del impuesto, es decir, a la fecha de la escritura de obra nueva y de división horizontal respectivamente, día en que se formalice el acto sujeto a gravamen, teniendo en cuenta que, sin perjuicio del valor declarado por las partes en las referidas escrituras, la Administración tendrá la facultad de comprobar el valor declarado por cualquiera de los medios establecidos en la Ley General Tributaria.
Ahora bien, la declaración de obra nueva y división horizontal solo tienen por finalidad modificar la situación del inmueble en el registro de la propiedad, ya sea su configuración física, mediante la declaración de obra nueva, o su configuración jurídica mediante la constitución de la división horizontal; mediante la declaración de obra nueva se declara la existencia o la construcción de una edificación; mediante la constitución del régimen de división horizontal se divide un inmueble en diversos pisos independientes, asignando a cada uno un coeficiente de participación en los elementos comunes de todo el edificio, necesarios para el adecuado uso y disfrute de los distintos pisos independientes, siendo tal cuota inherente e inseparable a la propiedad del piso, con el que forma una unidad aún cuando recaigan sobre distintos objetos y tengan distinto alcance.
Pero lo que no modifican ninguna de las referidas declaraciones es la titularidad de la finca, que, ya sea una en pro indiviso o varias en régimen de propiedad horizontal, siguen perteneciendo al mismo o mismos titulares que antes de llevarse a cabo dichas declaraciones. Luego, si lo que se pretende es que cada vecino tenga, no una participación indivisa en el conjunto del edificio, sino la propiedad exclusiva de una o varias viviendas, será necesario realizar un acto independiente de los anteriores, la disolución del condominio existente adjudicando a los distintos titulares la propiedad de los pisos en proporción a su participación en la propiedad de la totalidad del inmueble.
Si en el mismo documento o contrato en que se lleva a cabo la declaración de obra nueva y división horizontal se incluye una convención o acuerdo dirigido a disolver el pro indiviso existente sobre el edificio, nos encontraremos con que, conforme al artículo 4 anteriormente transcrito, la disolución del condominio constituirá un nuevo hecho imponible sujeto a tributación.
En ese caso se deberá exigir el derecho que corresponda por la disolución del condominio, supuesto contemplado en el artículo 61 del Reglamento del Impuesto en su apartado 2 al decir que “La disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, sólo tributarán, en su caso, por actos jurídicos documentados".
Vemos, por tanto, que pueden darse dos situaciones:
1.- Que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad sin que se produzcan excesos de adjudicación, en cuyo caso sólo tributarán por actos jurídicos documentados en cuanto reúnen todos los requisitos para tributar por la cuota variable del Documento Notarial, del artículo 31.2 del Texto Refundido en su párrafo primero:
Tratarse de la primera copia de una escritura pública.
Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
Contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad.
No estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.
2.- Que las adjudicaciones no guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad, produciéndose excesos de adjudicación, en cuyo caso resulta de aplicación lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 7.2.B) del texto refundido: “Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:
.../…
B) Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento.”
Conforme a dicho precepto los excesos de adjudicación declarados se consideran transmisiones patrimoniales, salvo que surjan de dar cumplimiento a determinados artículos del Código Civil y disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento, entre los que se incluye el artículo 1.062 del Código Civil que dispone en su párrafo primero que “Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero”.
Sobre esta cuestión, se ha indicado repetidamente que si bien este Centro Directivo no puede indicar a priori si una vivienda en cuestión constituye un bien indivisible o que desmerecería mucho por su división, pues esta circunstancia constituye una cuestión de hecho que debe ser apreciada en cada caso concreto para su calificación jurídica correcta, sí es cierto que, según los Tribunales Económico-Administrativos, los inmuebles deben considerarse como “un bien que si no es esencialmente indivisible, sí desmerecería mucho por su división” (TEAR de Madrid: Resoluciones de 15 de junio de 1992 y de 8 de junio de 1995).
Por tanto, y siguiendo lo expuesto en la Consulta V0141-09 de 23 de enero de 2009 que, resume la doctrina mantenida en esta materia por esta Subdirección,:
- Una vivienda propiedad común de dos personas constituye, en principio, un bien indivisible y que, por lo tanto, su única forma de división posible entre los comuneros es su adjudicación a uno de ellos, que debe compensar al otro en dinero.
- En la disolución de una comunidad de bienes sobre una vivienda propiedad de dos comuneros, el exceso originado por su adjudicación a uno de ellos cuando éste, además, sea compensado en metálico por su parte, no está sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, al ser un exceso de adjudicación inevitable por tratarse de un indivisible o que desmerecería mucho por su división.
- La disolución de una comunidad de bienes sobre una vivienda propiedad de dos comuneros que no tribute por las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del ITPAJD ni por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones estará sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales del ITPAJD, por cumplirse los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del impuesto.
CONCLUSION:
En la escritura de declaración de obra nueva la base imponible será el valor real de coste de la obra nueva que se declare.
En la escritura de constitución del edificio en régimen de propiedad horizontal la base imponible deberá incluir el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno.
En ambos casos la valoración estará referida a la fecha de dichas escrituras, momento en que tiene lugar el devengo del impuesto.
Para que cada uno de los vecinos tenga la propiedad exclusiva de una o varias viviendas será necesaria la disolución de la comunidad y la adjudicación de dichas viviendas en proporción a la cuota que le corresponda en la comunidad.
La disolución de una comunidad que no ha realizado actividad empresarial tributa por actos jurídicos documentados, siempre que las adjudicaciones guarden la debida proporción con las cuotas de titularidad.
En otro caso, si se produce un exceso de adjudicación, éste tributará como transmisión patrimonial onerosa.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 70. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 4, 7-2-B, 30-1, 31-2 y 49-1-b)