Los intereses de demora devengados por la Administración en virtud de sentencia judicial se califican como rendimiento indemnizatorio, no remuneratorio. Por tanto, no tributan como rendimientos del capital mobiliario sino como ganancia patrimonial conforme al artículo 33.1 LIRPF, en la medida que su finalidad es resarcir el incumplimiento u retraso en el cumplimiento de la obligación, no remunerar la entrega de capital o aplazamiento. La calificación depende de que los intereses deriven efectivamente de una sentencia condenatoria por responsabilidad de la Administración y no de un pacto remuneratorio.
Hechos
La consultante, titular de una oficina de farmacia, reclamó (junto con otros titulares) en vía administrativa a la Consellería de Sanitat de la Generalitat Valenciana el pago de los intereses de demora por el retraso en el pago de los medicamentos, reclamación que fue desestimada. Interpuesto recurso contencioso administrativo, con fecha 16 de septiembre de 2014 se dicta sentencia favorable condenando a la Administración a pagar los intereses adeudados más los intereses sobre los mismos (anatocismo), sentencia que -según se indica en el escrito de consulta- adquirió firmeza en 2015, abonándose ambos intereses por la Consellería en ese mismo período.
Cuestión planteada
Tributación de los referidos intereses en el IRPF.
Contestación
En el fundamento jurídico segundo de la sentencia estimatoria de las pretensiones de la consultante se manifiesta lo siguiente:
“La administración en momento alguno justifica que el cómputo de los intereses de demora realizado por los recurrentes, y que aparecen unidos tanto al expediente administrativo como a los presentes autos, sea incorrecto, constando como diez ad quo el plazo de treinta días referido en el Anexo B del concierto de 23 de junio de 2004 (…) y como diez ad quem la fecha de pago, y de considerar la administración que no es correcto este sistema de cómputo debe decir por qué y liquidar los intereses como estime pertinente, cosa que no ha hecho, debiendo por ende darse por buena dicha liquidación.
Siendo la cantidad reclamada por la recurrente líquida, vencida y exigible, en virtud del artículo 1.108 CC procede el anatocismo, es decir, la condena a la administración a pagar el interés legal de la suma reclamada devengado desde la fecha de interposición del recurso”.
A su vez, en el fallo de la sentencia estimando el recurso interpuesto se condena “a la administración a pagar a los recurrentes las sumas reclamadas en este proceso, en la cuantía de 264.642,06 euros, más el interés legal de la suma reclamada desde la fecha de interposición del recurso (…)”.
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria.
Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancia patrimonial.
Complementando lo anterior, debe señalarse que al no proceder estas ganancias patrimoniales de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe de los intereses que se perciban. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso”.
Lo expuesto anteriormente sobre el tratamiento tributario de los intereses indemnizatorios resulta aplicable tanto a los intereses de demora por el retraso en el pago de los medicamentos como a los intereses legales aplicables sobre los mismos (anatocismo), constituyendo dos supuestos independientes de ganancia patrimonial.
Una vez determinada la calificación de ambos supuestos como ganancias patrimoniales, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto.
Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos (cualquiera que sea el período que abarquen) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
Ahora bien, en relación con lo expuesto en el párrafo anterior procede realizar una matización y que resulta aplicable a partir de 1 de enero de 2013 y hasta 31 de diciembre de 2014 , debido a la modificación del artículo 46.b) de la Ley 35/2006 (vigente durante ese tiempo) realizada por la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE del día 28): los intereses que indemnicen un período no superior a un año formarán parte de la renta general, procediendo su integración en la base imponible general.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 33