La deducción por inversión en vivienda habitual suprimida desde el 1 de enero de 2013 puede seguir practicándose bajo régimen transitorio para contribuyentes que hayan adquirido o satisfecho cantidades antes de esa fecha, siempre que hayan ejercitado ya la deducción en periodos anteriores a 2013 o concurra causa de suspensión prevista en la normativa anterior. La deducción se aplica conforme a las reglas vigentes a 31 de diciembre de 2012, con porcentajes autonómicos aprobados según la Ley 22/2009, minorando la suma de cuotas íntegras estatal y autonómica; la aplicación requiere presentación obligatoria de declaración.
Hechos
Al consultante le entregan una vivienda en julio de 2016, por cuya construcción realizó su primera inversión en 2010, y para cuya finalización le fue concedido en 2014 una ampliación por cuatro años.
Cuestión planteada
Posibilidad de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por aplicación del régimen transitorio existente y mantener las deducciones practicadas.
Contestación
Con efectos 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), introduce un cambio legislativo consistente en la supresión del apartado 1 del artículo 68 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, el cual regula la deducción por inversión en vivienda habitual, suprimiendo, en consecuencia, esta deducción.
No obstante, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición establece, entre otros, lo siguiente:
“Disposición transitoria decimoctava. Deducción por inversión en vivienda habitual.
1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:
a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
(…)
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1 y 78 de la Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.
3. Los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición ejerciten el derecho a la deducción estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración por este Impuesto y el importe de la deducción así calculada minorará el importe de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del Impuesto a los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 69 de esta Ley.
4. (…)”
De lo anteriormente dispuesto se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual o hubiesen iniciado la construcción de la misma, como es el caso, con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.
Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
En el presente caso, de construcción de vivienda habitual iniciada antes de 2013, de la normativa vigente a 31 de diciembre de 2012 han de observarse los siguientes extremos:
La deducción por inversión en vivienda habitual vigente a 31 de diciembre de 2012 se recoge en los artículos 68.1, 70 y 78 de la LIRPF, siendo el primero de ellos, concretamente en su número 1º, donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje “de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”.
Tratándose de supuestos de construcción de la vivienda habitual el Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, en su artículo 55.1.1º, establece la posibilidad de practicar la deducción con anterioridad a la adquisición jurídica de la vivienda al asimilar a la adquisición de vivienda habitual su construcción en los supuestos en los que “el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras, o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años desde el inicio de la inversión”. En estos casos, para consolidar el derecho a las deducciones que se hubieran practicado -como se concretará más adelante-, se requiere que la vivienda sea habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente en un plazo de doce meses contados a partir de la fecha de finalización de las obras. Debiendo residir de forma efectiva y permanente durante un período mínimo de tres años desde la finalización de las obras.
La fecha de inicio de la inversión a efectos de determinar la fecha límite para finalizar las obras de construcción –en referencia a la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual–, según el criterio mantenido por este Centro Directivo, será aquella en la que el contribuyente satisface la primera cantidad por la que practica la deducción o, en otro caso y si fuese anterior, aquella en la que hubiese entregado cualquier primer importe procedente del saldo de su cuenta vivienda. Así se viene manifestando reiteradamente en consultas tales como DGT V2415-09, DGT V0568-08 o DGT V0518-08.
El plazo de cuatro años para finalizar las obras no admite, ni legal ni reglamentariamente cualquier otra ampliación diferente de las previstas en los apartados 3 y 4 del artículo 55 del RIRPF. En concreto, en un proceso de construcción, conforme con el artículo 55.4 del RIRPF, el consultante podría solicitar ampliación para su finalización dentro de los treinta días siguientes a la fecha límite en que esta debiera haberse producido, siendo competencia de la Administración Tributaria su aprobación y el plazo de la misma. Dicho precepto dispone:
Conforme manifiesta el contribuyente en septiembre de 2014 le fue concedido una ampliación de plazo por cuatro años para finalizar las obras iniciadas en 2010, entendiendo, por tanto, que desde aquel año viene practicando la deducción.
Siendo así, y finalizadas las obras dentro del plazo de ampliación concedido el consultante mantendrá en la fecha de entrega de la vivienda, en julio de 2016, el derecho a la totalidad de las deducciones correctamente practicadas hasta entonces.
Para consolidar el derecho a tales deducciones y el de las que pudiera practicar desde entonces es preciso que la vivienda alcance la consideración de vivienda habitual, debiendo cumplir con los requisitos normativos establecidos, en particular el de residencia al que se ha hecho referencia anteriormente, el cual recoge el artículo 54 del Reglamente del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Arts. 68.1.1º, 68.1.3º y DT 18ª
RD 439/2007 Arts. 54.1, 55.1, y 55.4