La operación de asunción liberatoria de deuda hipotecaria por parte del consultante respecto de su cónyuge constituye negocio jurídico gratuito sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 12.c) del RISD, sin perjuicio de su calificación final según la verdadera naturaleza jurídica del acto aplicando los criterios interpretativos del Código Civil. En cambio, un préstamo dinerario entre particulares entre cónyuge y consultante no genera sujeción al ISD al no concurrir ánimo de lucro ni contraprestación que permita calificarlo como negocio gratuito, aunque sí podría generar rendimientos del capital mobiliario si existiera intención de obtener intereses.
Hechos
El consultante y su cónyuge son propietarios al 50 por cien de una vivienda hipotecada en garantía de un préstamo del que también son titulares ambos al 50 por cien. En este momento desean adquirir una segunda vivienda para lo que necesitarían una modificación de la hipoteca actual en cuanto al capital y al plazo. Dada la edad y las condiciones económicas de su cónyuge, menos favorables para la obtención de la referida modificación del préstamo, el consultante se plantea liberar a éste de su deuda, quedando él como único titular del préstamo hipotecario, bien entendido que dicha liberación no afectaría en modo alguno a la titularidad del bien del que seguirían siendo propietarios ambos cónyuges al 50 por 100. Aunque la entidad bancaria da su conformidad para la operación advierte al consultante que podría considerarse como una donación.
Cuestión planteada
Si procede el pago de algún impuesto tanto por la operación planteada como en el caso de que el consultante prestase dinero a su cónyuge, (préstamo entre particulares distinto del hipotecario concedido por el banco) quien, liberado de su actual deuda hipotecaria, se lo iría devolviendo en el plazo que quede de hipoteca.
Contestación
En relación con el asunto de referencia, esta Subdirección General, en su ámbito de competencias, informa lo siguiente:
El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) –en adelante LISD– regula el hecho imponible del impuesto.
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
(..)
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos».
(..).”
El artículo 12 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991) –en adelante, RISD– dispone:
“Art. 12. Negocios jurídicos gratuitos e «ínter vivos».
Entre otros, tienen la consideración de negocios jurídicos gratuitos e «ínter vivos» a los efectos de este Impuesto, además de la donación, los siguientes:
(…)
c) La asunción liberatoria de la deuda de otro sin contraprestación, salvo en el caso previsto en el artículo 37 de este Reglamento.
(…)”
Por su parte, el artículo 7 del RISD se refiere al principio de calificación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
“Art. 7. Principio de calificación.
El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza del acto o contrato que sea causa de la adquisición, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados, prescindiendo de los defectos intrínsecos o de forma que puedan afectar a su validez y eficacia, sin perjuicio del derecho a la devolución en los casos que proceda".
El precepto transcrito se refiere al llamado principio de calificación, en virtud del cual la Administración tributaria está facultada para efectuar una calificación jurídica del acto o contrato celebrado, a fin de hacerlo tributar en función de su naturaleza jurídica real, sin que, a estos efectos, sea determinante –ni siquiera tiene que ser relevante– la denominación que las partes hayan dado al acto o contrato en cuestión. En el supuesto objeto de consulta, se trataría de calificar jurídicamente un contrato de préstamo hipotecario a favor de dos prestatarios, en el que se produce la exclusión de uno de los codeudores, el cónyuge del consultante, con asunción de su deuda por parte de este último, determinando si tal operación constituye una donación, negocio jurídico regulado en el Código Civil, para cuya calificación debe tenerse en cuenta la normativa sobre interpretación de los contratos contenida en ese cuerpo legal, en concreto, en los artículos 1.281 a 1.289.
A este respecto, el artículo 1.281 del Código Civil establece en su párrafo primero que “Si los términos de un contrato son claros y no dejan duda sobre la intención de los contratantes se estará al sentido literal de sus cláusulas” y en el segundo, que “Si las palabras parecieren contrarias a la intención evidente de los contratantes, prevalecerá ésta sobre aquéllas”. Además, como complemento de las reglas anteriores, el artículo 1.282 prescribe que “Para juzgar de la intención de los contratantes, deberá atenderse principalmente a los actos de éstos, coetáneos y posteriores al contrato”. De acuerdo con estos preceptos, debe atenderse, en principio, a la propia letra del contrato, si ésta no ofrece dudas; pero, en caso contrario, debe tomarse en consideración la intención de los contratantes, que prevalece sobre las palabras, para lo cual ha de efectuarse una labor de exégesis de tal intención en función de los actos de los contratantes referentes al contrato en cuestión.
Ahora bien, conviene precisar que la operación de calificación jurídica de los actos o contratos gravados corresponde a la Administración tributaria gestora del tributo, que es la que ha de efectuar la liquidación del impuesto o la comprobación de la autoliquidación presentada por el obligado tributario, tal como prescribe el artículo 34.1 de la LISD y no a este Centro Directivo, cuya función, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre de 2003) es informar a los obligados tributarios con respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda. Por tanto, la contestación que se expone a continuación se refiere al tratamiento fiscal de los actos y contratos descritos en el escrito de consulta, según la calificación jurídica que se les dé, pero sin prejuzgar tal calificación jurídica, cuestión para la que este Centro Directivo carece de datos suficientes y que deberá realizar la Administración tributaria gestora del impuesto, –la de la Comunidad Autónoma competente en función del punto de conexión– de acuerdo con las pruebas obtenidas por ella o aportadas por los obligados tributarios.
En cuanto al fondo del asunto, la cuestión formulada por el consultante se reduce a determinar si la modificación del préstamo, consistente en la exclusión del cónyuge del consultante como coprestataria, supondría una donación por parte del consultante al asumir la deuda de su cónyuge sin contraprestación. Y, efectivamente debe concluirse que la novación del préstamo consistente en sustituir al cónyuge del consultante como codeudora, asumiendo el consultante su deuda, si, además, esta liberación de la deuda se realiza sin contraprestación, se habrá producido uno de los supuestos que configuran el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos” (artículo 3.1.b) de la LISD), tal como preceptúa el artículo 12 del RISD, en su letra c).
No obstante, en el caso de que el consultante prestase dinero a su cónyuge mediante la celebración de un préstamo entre particulares distinto del hipotecario concedido por el banco que ahora es objeto de novación, con la obligación por parte del cónyuge liberado de su actual deuda hipotecaria de ir devolviéndoselo en el plazo que quede de hipoteca, cabría entender que esta liberación de la deuda de ella no se realiza sin contraprestación y, en tal caso la novación descrita no constituiría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones referido en el párrafo anterior, ya que faltaría el “animus donandi” –la intención de hacer una liberalidad– inherente a los negocios lucrativos y necesario para la configuración del hecho imponible de este impuesto, circunstancia que, como se ha expuesto, debe ser suficientemente probada por el consultante. En este caso, la constitución del préstamo constituiría el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, conforme a lo dispuesto en el artículo 7.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993).
CONCLUSIONES:
Primera: En la novación de un préstamo recibido por el consultante y su cónyuge, consistente en excluirle de su condición de coprestataria, asumiendo el consultante su deuda, si tal liberación se realiza sin contraprestación, dicha operación está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”, por tratarse de la asunción liberatoria de la deuda de otro sin contraprestación (artículo 12, RISD).
Segunda: No obstante, en el caso de que el consultante prestase dinero a su cónyuge mediante la celebración de un préstamo entre particulares distinto del hipotecario concedido por el banco que ahora es objeto de novación, con la obligación por parte del cónyuge liberado de su actual deuda hipotecaria de ir devolviéndoselo en el plazo que quede de hipoteca, cabría entender que esta liberación de la deuda no se realiza sin contraprestación y, en tal caso la novación descrita no constituiría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones referido en el párrafo anterior, ya que faltaría el “animus donandi” –la intención de hacer una liberalidad– inherente a los negocios lucrativos y necesario para la configuración del hecho imponible de este impuesto, circunstancia que, como se ha expuesto, debe ser suficientemente probada por el consultante. En este caso, la constitución del préstamo constituiría el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3 y 12. RISD RD 1629/1991 art. 7