La DGT confirma la transparencia fiscal del trust en el ordenamiento español: la donación dineraria debe considerarse realizada directamente por la abuela a la consultante, no por el trust como intermediario, dado que esta figura no tiene reconocimiento legal en España. Por tanto, procede aplicar las normas del ISD considerando donante y donataria directos, y resulta de aplicación la bonificación autonómica madrileña del artículo 25.2 DL 1/2010 (Madrid) cuando concurran los requisitos de residencia habitual en Madrid durante los cinco años anteriores y formalización mediante escritura pública ante notario español.
Hechos
La consultante es hija de APS y VTF y tiene su residencia en Madrid desde su fecha de nacimiento. Su abuela paterna, AES, ciudadana británica residente en Madrid desde 1958, se está planteando llevar a cabo una donación consistente en una cantidad en metálico y determinados valores mobiliarios en favor de su nieto. A este respecto, los citados activos son, actualmente, titularidad de un trust discrecional que la Sra. AES, en su condición de settlor, constituyó en 1993. En la constitución del trust, la Sra. AES, designó como beneficiarios a sus nietos nacidos o por nacer a la citada fecha, de modo que el trustee podía realizar distribuciones (bien de rendimientos, bien de los propios activos del trust) a cualquier persona que reuniera la anterior condición. El consultante y la Sra. AES tienen previsto otorgar una escritura pública ante un notario español con la finalidad de formalizar la referida donación a favor de la consultante.
Cuestión planteada
Primera: Si a efectos de la aplicación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la donación dineraria efectuada a la consultante por su abuela a través del trust no debería entenderse realizada por el trust, sino directamente por la persona física constituyente del mismo, esto es, de la abuela a favor del consultante.
Segunda: Si, en la medida en que la futura donataria tiene su residencia habitual en Madrid desde su fecha de nacimiento y, en todo caso, en los últimos cinco años, y que la donación se va a formalizar mediante el otorgamiento de una escritura pública ante un notario en España, procede la aplicación de la bonificación contenida en el artículo 25 apartado 2 del Decreto Legislativo 1/2010 de la Comunidad Autónoma de Madrid.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
Esta Subdirección General ya se ha pronunciado en diversas ocasiones –por ejemplo, entre otras, en las resoluciones V1991-08, de 30 de octubre, V2703-13, de 10 de septiembre V1003-14, de 8 de abril,-dictadas en contestación a consultas vinculantes – acerca del tratamiento de los “trust” en nuestro sistema tributario, sobre la base de que tal figura no está reconocida por el ordenamiento jurídico español y de que, por tanto, a los efectos de dicho ordenamiento jurídico, las relaciones entre los aportantes de bienes y derechos y sus destinatarios o beneficiarios a través del trust se consideran realizadas directamente entre unos y otros, como si el “trust” no existiese (transparencia fiscal del “trust”). Las consideraciones que se exponen a continuación se basan en estos postulados.
Como se decía en la reseñada resolución V-1991-08, «cabe indicar que si bien en el Derecho angloamericano el trust es una institución característica que guarda una estrecha relación no sólo con el Derecho de obligaciones y el de propiedad sino, incluso, con el derecho de familia y sucesiones, que es el ámbito tradicional que le es propio (en los países del llamado “Common Law”, es de tal importancia que se regula como un ámbito más del Derecho privado), la figura del trust no está reconocida por el ordenamiento jurídico español. Sobre esta institución, incluso existe un texto internacional como es el Convenio o Convención de La Haya, de 1 de julio de 1985, sobre ley aplicable al trust y su reconocimiento, que pretende eliminar o, al menos, simplificar los problemas derivados del desconocimiento de esta institución en muchos ordenamientos jurídicos. Este Convenio entró en vigor el 1 de enero de 1992, aunque la ratificación por los Estados ha sido muy escasa. En la actualidad, sólo diez países han ratificado el Convenio, y, entre ellos, no está España». Por tanto, a los efectos del ordenamiento jurídico español, las relaciones entre los aportantes de bienes y derechos a un trust y sus beneficiarios se consideran realizadas directamente entre aportantes y beneficiarios.
Por tanto, la donación que la abuela de la consultante pretende efectuarle a través del “trust” deberá entenderse realizado directamente por aquella. En cuanto a la tributación de tal operación, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987) –en adelante, LISD– que en la letra b) de su apartado 1 que “Constituye el hecho imponible:
[…]
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”.”
En cuanto al obligado tributario, el artículo 5 de la LISD determina en su letra b) que:
“Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
[…]
b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos” equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.”
Por último, por lo que se refiere al devengo del impuesto, el artículo 24 de la LISD establece en su apartado 2 que “En las transmisiones lucrativas inter vivos el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre el acto o contrato.”
De acuerdo con los preceptos anteriores, el otorgamiento por la abuela de la consultante de una escritura pública para formalizar una donación de dinero y de determinados valores mobiliarios a favor de la consultante como beneficiaria del “trust” constituido por aquella conforma el hecho imponible regulado en la letra b) del artículo 3.1 de la LISD, ya que constituye una adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”, siendo sujeto pasivo del impuesto la consultante. En cuanto al devengo, el hecho imponible se entenderá producido el día en que se cause o celebre el acto o contrato, es decir, cuando se formalice la operación.
En cuanto a la consulta sobre si procede la aplicación de la bonificación contenida en el artículo 25 apartado 2 del Decreto Legislativo 1/2010 de la Comunidad Autónoma de Madrid, en la medida en que el futuro donatario tiene su residencia habitual en Madrid desde su fecha de nacimiento y, en todo caso, en los últimos cinco años, y que la donación se va a formalizar mediante el otorgamiento de una escritura pública ante un notario en España, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 55 –“Alcance de la delegación de competencias en relación con la gestión tributaria”– de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 19 de diciembre de 2009), que dispone lo siguiente:
“1. En la gestión tributaria de los Impuestos sobre el Patrimonio, sobre Sucesiones y Donaciones, sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de los Tributos sobre el Juego, del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte y del Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos corresponderá a las Comunidades Autónomas:
[…]
2. No son objeto de delegación las siguientes competencias:
a) La contestación de las consultas reguladas en los artículos 88 y 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, salvo en lo que se refiera a la aplicación de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de sus competencias.
[…]”.
Conforme al precepto transcrito, este Centro Directivo no puede pronunciarse sobre la cuestión planteada, ya que la contestación a consultas sobre la aplicación de los beneficios fiscales regulados en una norma aprobada por la Comunidad Autónoma de Madrid conforme a las competencias normativas atribuidas a las Comunidades Autónomas por el artículo 48 de la Ley 22/2009 corresponde exclusivamente a la Comunidad Autónoma que haya dictado tales normas.
CONCLUSIONES:
Primera: La figura del trust no está reconocida por el ordenamiento jurídico español. Así, el Convenio o Convención de La Haya, de 1 de julio de 1985, sobre ley aplicable al trust y su reconocimiento, no ha sido ratificado por España. Por tanto, a los efectos del ordenamiento jurídico español, las relaciones entre la consultante y sus nietas a través del trust se consideran realizadas directamente entre una y otras.
Segunda: El otorgamiento por la abuela de la consultante de una escritura pública para formalizar una donación de dinero y de determinados valores mobiliarios a favor de la consultante como beneficiaria del “trust” constituido por aquella conforma el hecho imponible regulado en la letra b) del artículo 3.1 de la LISD, ya que constituye una adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”, siendo sujeto pasivo del impuesto la consultante.
Tercera: La contestación a consultas sobre la aplicación de los beneficios fiscales regulados en una norma aprobada por la Comunidad Autónoma de Madrid conforme a las competencias normativas atribuidas a las Comunidades Autónomas por el artículo 48 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 19 de diciembre de 2009), de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 55.2.a) de dicha Ley, corresponde exclusivamente a la Comunidad Autónoma que haya dictado tales normas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 22/2009, art 55.2.a9. Ley 29/1987 arts. 3, 5 y 14