La operación de fusión por absorción de sociedad íntegramente participada puede acogerse al régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS si cumple: (i) requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 (artículos 22 ss., específicamente artículo 49 para absorciones de participadas al 100%); (ii) requisitos fiscales del artículo 76.1.c) LIS (transmisión del conjunto de patrimonio como consecuencia de disolución sin liquidación); y (iii) ausencia de fraude o evasión fiscal conforme al artículo 89.2 LIS, esto es, que concurra un motivo económico válido (reestructuración, racionalización) y no tenga como objetivo principal la obtención de ventaja fiscal, siendo este último requisito el determinante para la aplicación del régimen.
Hechos
La entidad consultante, entidad A, es una compañía de nacionalidad y residencia española cuya actividad principal es la fabricación y comercialización de contenedores de diversos materiales de alta calidad. Participa al 100% en la sociedad B, que, no disponiendo de bases imponibles negativas pendientes de compensar ni de un activo compuesto en más de un 50% por inmuebles, es una compañía dedicada principalmente a la fabricación de hornos y quemadores.
Ambas sociedades cuentan con medios materiales y humanos propios para el desarrollo de sus actividades económicas, formando asimismo grupo a efectos del artículo 42 del Código de Comercio.
Se plantea realizar una operación de reestructuración empresarial por la que la primera de ellas, entidad A, absorba a la segunda, entidad B, mediante una fusión por absorción por la que ambas sociedades pasarían a ser una única entidad que desarrollase un negocio único consistente en la fabricación de hornos y quemadores y la producción y comercialización de contendedores de cualquier material.
Con esta fusión, la sociedad absorbida transmitiría en bloque a su única socia la totalidad del patrimonio social, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación. Así, en la sociedad absorbente se concentrarían todos los activos y pasivos del grupo, centralizándose la dirección, producción, personal y gestión en una única entidad que además concentraría la titularidad de los distintos bienes y derechos y la explotación de las distintas actividades económicas de ambas sociedades.
Los motivos económicos esgrimidos para llevar a cabo esta operación son los siguientes:
- Simplificación de la estructura societaria, concentración en una sola entidad de la administración y explotación de las distintas actividades económicas que desarrollan ambas sociedades de forma independiente.
- Racionalización de actividades y recursos: puesto que la actividad de la entidad B es complementaria y dependiente de la de la entidad A, se concentraría en esta última la totalidad del negocio, lo que supondría un ahorro de costes operativos y administrativos, evitando la necesidad de repercusión de gastos entre ambas compañías.
- Evitar costes indirectos alcanzando una gestión económica más eficaz, al canalizar a través de una única sociedad todo el negocio, consiguiendo una orientación homogénea, logrando economías de escala y centralizando la planificación y toma de decisiones empresariales de forma coordinada.
- Optimización de la dirección de las actividades que se realizaban de forma separada evitando con ello duplicidades, al objeto de mejorar el desarrollo y coordinación de las mismas, así como mayor eficacia y eficiencia en la utilización de recursos.
- Mejora de la estructura patrimonial de la sociedad absorbente, reforzando su solvencia financiera y su capacidad de negociación en nuevas inversiones futuras.
- Reducción de costes estructurales así como obligaciones formales de carácter mercantil, contable y fiscal.
- Unificación de políticas y estrategias empresariales para aportar estabilidad al negocio a largo plazo frente a eventuales sucesiones generacionales.
- En suma, una mejor gestión y ordenación a nivel directivo, productivo, económico, financiero y comercial.
Cuestión planteada
Posibilidad de que la operación mencionada pueda acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, por existir un motivo económico válido.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.1.c) de la LIS considera como fusión la operación por la cual “Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión.
Concretamente, el artículo 49 de dicho texto legislativo especifica las particularidades de los requisitos exigidos en el caso de absorciones de sociedades íntegramente participadas.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidas en la misma.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con las finalidades de
-Simplificación de la estructura societaria, concentración en una sola entidad de la administración y explotación de las distintas actividades económicas que desarrollan ambas sociedades de forma independiente.
-Racionalizar las actividades y recursos: puesto que la actividad de la entidad B es complementaria y dependiente de la de la entidad A, se concentraría en esta última la totalidad del negocio, lo que supondría un ahorro de costes operativos y administrativo.
-Evitar la necesidad de repercusión de gastos entre ambas compañías; evitar costes indirectos alcanzando una gestión económica más eficaz, al canalizar a través de una única sociedad todo el negocio, consiguiendo una orientación homogénea, logrando economías de escala y centralizando la planificación y toma de decisiones empresariales de forma coordinada.
-Optimizar la dirección de las actividades que se realizaban de forma separada evitando con ello duplicidades, al objeto de mejorar el desarrollo y coordinación de las mismas, así como mayor eficacia y eficiencia en la utilización de recursos.
-Mejorar la estructura patrimonial de la sociedad absorbente, reforzando su solvencia financiera y su capacidad de negociación en nuevas inversiones futuras.
-Reducir costes estructurales así como obligaciones formales de carácter mercantil, contable y fiscal.
-Unificar las políticas y estrategias empresariales para aportar estabilidad al negocio a largo plazo frente a eventuales sucesiones generacionales y, en suma, una mejor gestión y ordenación a nivel directivo, productivo, económico, financiero y comercial.
Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a efectos del artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por las consultantes, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 76.1.c), y 89.2