La sociedad civil profesional de abogados está sujeta al IVA como sujeto pasivo por sus prestaciones de servicios profesionales. La consultante, ejerciendo de manera individual y simultáneamente como miembro de la sociedad, genera dos núcleos de sujeción distintos al IVA: su actividad profesional individual y la de la entidad (siendo esta última la obligada al ingreso por la cuota repercutida). A efectos del IRPF, los rendimientos de actividades económicas derivados del ejercicio individual y la imputación de resultados de la sociedad civil (en función de su participación) constituyen dos fuentes diferenciadas que deben integrarse en la declaración individual mediante un único modelo 130, consolidando ingresos y gastos atribuibles a ambas fuentes, siempre que ambas califiquen como rendimientos de actividades económicas.
Hechos
La consultante, que se dedica a la actividad profesional de abogacía, va a constituir con otra abogada una sociedad civil profesional para el ejercicio conjunto de dicha actividad.
Cuestión planteada
Si puede constituir una sociedad civil profesional para el ejercicio de la abogacía y si puede seguir desempeñando de manera individual su profesión, además del ejercicio conjunto a través de la sociedad en caso de no existir cláusula de exclusividad en la constitución de la sociedad civil.
Obligaciones tributarias de la sociedad civil profesional, de la consultante al constituir la sociedad, y si al ejercer de manera individual y a través de la sociedad civil profesional, puede la consultante presentar un único modelo 130 sumando ambos ingresos y gastos, los individuales y los de la sociedad civil profesional atribuidos en función de su participación.
Contestación
Con carácter previo a la contestación a las consultas formuladas de carácter tributario y en relación con la cuestión relativa a si la consultante puede constituir una sociedad civil profesional para el ejercicio de la abogacía y si puede seguir desempeñando de manera individual su profesión, además del ejercicio conjunto a través de la sociedad, en caso de que no exista cláusula de exclusividad en la constitución de la sociedad civil, debe indicarse que los requisitos para la válida constitución de sociedades civiles profesionales y las condiciones para el ejercicio de la profesión de abogado se contienen en la Ley 2/2007, de 15 marzo, de sociedades profesionales (BOE de 16 de marzo) y en la normativa reguladora de dicha profesión, sin que dentro de las competencias de este Centro Directivo se comprenda la valoración de dichos aspectos.
En cuanto a las cuestiones de naturaleza tributaria contenidas en la consulta formulada, distinguiendo los diferentes impuestos afectados se manifiesta:
1º) IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
Primero.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.
(…)
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…)”
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Por otra parte, el artículo 84 de la Ley establece:
Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
(…)
Tres. Tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto”.
Segundo.- En virtud de lo anteriormente expuesto, para que una sociedad civil sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que la misma tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, aun cuando pueda carecer de personalidad jurídica.
Por tanto, la sociedad civil profesional objeto de consulta, que va a prestar servicios jurídicos, tendrá la consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, con independencia de la condición de sus socios, a tenor de lo dispuesto en los transcritos artículos 5 y 84 de la Ley 37/1992.
Por otra parte, la consultante también tendrá la consideración de empresaria o profesional, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando realice de forma individual la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Según se deduce del contenido de la consulta, este supuesto se cumple, puesto que la consultante ejerce también la abogacía de forma independiente y no subordinada a la propia sociedad civil de la que es miembro.
Tercero.- Por último, el artículo 164.Uno de la Ley establece las obligaciones que, en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, afectan al sujeto pasivo, en los siguientes términos:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad”.
En consecuencia, tanto la consultante como la sociedad civil profesional en la que participa quedarán obligadas a cumplir de forma independiente, en cada caso, las obligaciones que el referido artículo 164.Uno de la Ley 37/1992 impone al sujeto pasivo.
2º) IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS
El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 78, apartado 1, del TRLRHL define el hecho imponible del IAE como el constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales y artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto.
En este mismo sentido se expresa la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, al establecer en su regla 2ª que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.
El artículo 79.1 del TRLRHL establece que “Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
Por su parte el artículo 83 del TRLRHL establece que “Son sujetos pasivos de este impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) siempre que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible.”
El apartado 4 del artículo 35 de la LGT establece que “Tendrán la consideración de obligados tributarios, en las leyes en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.”
El apartado 3 de la regla 3ª de la Instrucción dispone que “Tienen la consideración de actividades profesionales las clasificadas en la Sección 2ª de las Tarifas, siempre que se ejerzan por personas físicas. Cuando una persona jurídica o una Entidad de las previstas en el artículo 33 de la Ley General Tributaria (actualmente, artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ejerza una actividad clasificada en la Sección 2ª de las Tarifas, deberá matricularse y tributar por la actividad correlativa o análoga de la Sección 1ª de aquéllas”.
Del escrito de consulta se desprende que las socias, además de continuar trabajando por cuenta propia frente a sus clientes, van a trabajar para la sociedad, de tal forma que ésta también actuará por cuenta propia prestando a sus clientes servicios de abogacía.
Trasladando todo lo anterior a la actividad descrita por la consultante, serán sujetos pasivos del IAE además de cada una de las socias por el desarrollo individual de su actividad, la propia sociedad civil por los servicios jurídicos que preste.
Así, en aplicación de la regla 3ª.3 de la Instrucción, dicha entidad deberá darse de alta y tributar por el grupo 841 de la Sección 1ª de las Tarifas del IAE “Servicios jurídicos”, y todo ello con independencia del epígrafe en que deberán encontrarse dadas de alta en el impuesto cada una de las socias (grupo 731 de la sección 2ª, “Abogados”).
Todo ello sin perjuicio de la aplicación a la sociedad de las exenciones que resulten procedentes. Así, el artículo 82 del TRLRHL, al regular las exenciones, señala en la letra b) del apartado 1 que están exentos del impuesto:
“Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio español, durante los dos primeros períodos impositivos de este impuesto en que se desarrolle aquella.
A estos efectos, no se considerará que se ha producido el inicio del ejercicio de una actividad cuando esta se haya desarrollado anteriormente bajo otra titularidad, circunstancia que se entenderá que concurre, entre otros supuestos, en los casos de fusión, escisión o aportación de ramas de actividad.”
Además de la exención señalada anteriormente, la letra c) de este mismo apartado 1 dispone que se encuentran asimismo exentos:
“(…)
Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles y las entidades del artículo 35.4 de la LGT, que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.
(…).”
Estableciéndose en los párrafos siguientes las reglas a efectos de la aplicación de la exención prevista en el párrafo anterior.
En cuanto a la declaración de alta que corresponde presentar por el inicio de la nueva actividad, se debe distinguir en primer lugar si la sociedad se encuentra exenta o no del IAE por la totalidad de las actividades económicas que desarrolla. Si la sociedad consultante no se encuentre exenta del impuesto por la totalidad de sus actividades deberá efectuar la declaración del alta a través de la presentación del modelo 840, no bastando en este supuesto con haber presentado la correspondiente declaración censal. Por el contrario, si la sociedad resulta exenta del impuesto por todas sus actividades económicas, la presentación de las declaraciones censales de alta, modificación o baja sustituye a la presentación de las declaraciones específicas de dicho impuesto, no resultando necesario en este caso la presentación del modelo 840.
Todo ello, sin perjuicio de la obligación de presentar declaración de alta en la matrícula (modelo 840), cuando deje de cumplir las condiciones exigidas para la aplicación de la exención. En este caso ésta se presentará durante el mes de diciembre inmediato anterior al año en el que el sujeto pasivo resulte obligado a contribuir por el impuesto.
Lo establecido en los dos párrafos anteriores se desprende de la regulación contenida en las siguientes disposiciones:
- Artículo 5 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la Gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la Delegación de competencias en materia censal de dicho impuesto.
- Apartado 3 del artículo 14 del Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007.
- Artículo 4 de la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores y 037 de Declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores.
3º) IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS
El artículo 19 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), establece que “1. Son operaciones societarias sujetas: 1º. La constitución, aumento y disminución de capital, fusión, escisión y disolución de sociedades”; por tanto, el texto refundido no distingue, en cuanto a su tributación, entre sociedades mercantiles o civiles.
Por otro lado, el artículo 45 I. B) 11 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en la redacción dada a aquel por el Real Decreto-Ley 13/2010, de 3 de diciembre (BOE de 3 de diciembre), establece que:
“B) Estarán exentas:
(…)
11. La constitución de sociedades, el aumento de capital, las aportaciones que efectúen los socios que no supongan aumento de capital y el traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea.”
Por tanto, en el momento que se constituya la sociedad civil se producirá el hecho imponible de constitución de sociedades contemplado en el artículo 19 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, pero resultará exento del mismo en función del artículo 45.I.B) 11 del texto refundido.
4º) IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS
Las entidades en régimen de atribución de rentas (concepto que incluye las comunidades de bienes y las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, entre otras) no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. Por su parte, el artículo 88 de la LIRPF establece que las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos.
Lo anterior supone que en el supuesto de una entidad en régimen de atribución de rentas que desarrolle una actividad económica los rendimientos atribuidos mantendrán ese mismo carácter de rendimientos de actividades económicas. Ahora bien, para lo que hasta aquí expuesto resulte operativo es necesario que la actividad económica se desarrolle como tal por la entidad, es decir, que la ordenación por cuenta propia de medios de producción y (o) de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios -elementos definitorios de una actividad económica- corresponda a la entidad en régimen de atribución de rentas. Con ello se quiere decir que todos los comuneros o socios deben asumir el riesgo del ejercicio empresarial, esto es, que los efectos jurídicos y económicos de la actividad recaigan sobre todos ellos.
Este desarrollo de la actividad por la entidad procede acotarlo con otra matización: la aplicación del régimen de atribución de rentas exige que en el supuesto de existencia de normas específicas que regulen el ejercicio de determinada actividad, tales normas permitan su ejercicio por la entidad.
De cumplirse dichos requisitos, los rendimientos de actividades económicas se entenderán obtenidos directamente por la entidad en régimen de atribución de rentas, atribuyéndose a los socios, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables y si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales (artículo 89.3 de la LIRPF).
En lo que respecta a las obligaciones de información de la sociedad civil profesional, el artículo 90 de la LIRPF, establece:
“1. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán presentar una declaración informativa, con el contenido que reglamentariamente se establezca, relativa a las rentas a atribuir a sus socios, herederos, comuneros o partícipes, residentes o no en territorio español.
2. La obligación de información a que se refiere el apartado anterior deberá ser cumplida por quien tenga la consideración de representante de la entidad en régimen de atribución de rentas, de acuerdo con lo previsto en el artículo 45.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, o por sus miembros contribuyentes por este Impuesto o sujetos pasivos por el Impuesto sobre Sociedades en el caso de las entidades constituidas en el extranjero.
3. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán notificar a sus socios, herederos, comuneros o partícipes, la renta total de la entidad y la renta atribuible a cada uno de ellos en los términos que reglamentariamente se establezcan.
4. El Ministro de Economía y Hacienda establecerá el modelo, así como el plazo, lugar y forma de presentación de la declaración informativa a que se refiere este artículo.
5. No estarán obligadas a presentar la declaración informativa a que se refiere el apartado 1 de este artículo, las entidades en régimen de atribución de rentas que no ejerzan actividades económicas y cuyas rentas no excedan de 3.000 euros anuales.”
El referido desarrollo reglamentario se contiene en el artículo 70 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439//2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), que dispone:
“1. Las entidades en régimen de atribución de rentas mediante las que se ejerza una actividad económica, o cuyas rentas excedan de 3.000 euros anuales, deberán presentar anualmente una declaración informativa en la que, además de sus datos identificativos y, en su caso, los de su representante, deberá constar la siguiente información:
a) Identificación, domicilio fiscal y número de identificación fiscal de sus socios, herederos, comuneros o partícipes, residentes o no en territorio español, incluyéndose las variaciones en la composición de la entidad a lo largo de cada período impositivo.
En el caso de que alguno de los miembros de la entidad no sea residente en territorio español, identificación de quien ostente la representación fiscal del mismo de acuerdo con lo establecido en el artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo.
Tratándose de entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero, se deberá identificar, en los términos señalados en este artículo, a los miembros de la entidad contribuyentes por este Impuesto o sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, así como a los miembros de la entidad contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes respecto de las rentas obtenidas por la entidad sujetas a dicho Impuesto.
b) Importe total de las rentas obtenidas por la entidad y de la renta atribuible a cada uno de sus miembros, especificándose, en su caso:
1.º Ingresos íntegros y gastos deducibles por cada fuente de renta.
2.º Importe de las rentas de fuente extranjera, señalando el país de procedencia, con indicación de los rendimientos íntegros y gastos.
3.º En el supuesto a que se refiere el apartado 5 del artículo 89 de la Ley del Impuesto, identificación de la institución de inversión colectiva cuyas acciones o participaciones se han adquirido o suscrito, fecha de adquisición o suscripción y valor de adquisición de las acciones o participaciones, así como identificación de la persona o entidad, residente o no residente, cesionaria de los capitales propios.
c) Bases de las deducciones.
d) Importe de las retenciones e ingresos a cuenta soportados por la entidad y los atribuibles a cada uno de sus miembros.
e) Importe neto de la cifra de negocios de acuerdo con el artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre.
2. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán notificar por escrito a sus miembros la información a que se refieren los párrafos b), c) y d) del apartado anterior. La notificación deberá ponerse a disposición de los miembros de la entidad en el plazo de un mes desde la finalización del plazo de presentación de la declaración a que se refiere el apartado 1 anterior.
3. El Ministro de Economía y Hacienda establecerá el modelo, el plazo, el lugar y la forma de presentación de la declaración informativa a que se refiere este artículo.”
El citado modelo se regula en la Orden HAC/171/2004, de 30 de enero, por la que se aprueba el modelo 184 de declaración informativa anual a presentar por las entidades en régimen de atribución de rentas y los diseños físicos y lógicos para la sustitución de las hojas de declaración de rentas de la entidad y las hojas de relación de socios, herederos, comuneros o partícipes de dicho modelo por soportes directamente legibles por ordenador, y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación telemática por Internet (BOE de 4 de febrero).
Por último y en lo que se refiere a la presentación del modelo 130 para la autoliquidación de los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes a la actividad económica desarrollada, el artículo 99.7 de la LIRPF, establece:
“7. Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas estarán obligados a efectuar pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, autoliquidando e ingresando su importe en las condiciones que reglamentariamente se determinen.
Reglamentariamente se podrá exceptuar de esta obligación a aquellos contribuyentes cuyos ingresos hayan estado sujetos a retención o ingreso a cuenta en el porcentaje que se fije al efecto. (Dicha excepción se contiene en el artículo 109.2 del reglamento del Impuesto).
El pago fraccionado correspondiente a las entidades en régimen de atribución de rentas, que ejerzan actividades económicas, se efectuará por cada uno de los socios, herederos, comuneros o partícipes, a los que proceda atribuir rentas de esta naturaleza, en proporción a su participación en el beneficio de la entidad.”
Por tanto, en el supuesto de que no resultase de aplicación la excepción prevista en el artículo 109.2 del Reglamento del Impuesto (los contribuyentes que desarrollen actividades profesionales no estarán obligados a efectuar pago fraccionado en relación con las mismas si, en el año natural anterior, al menos el 70 por ciento de los ingresos de la actividad fueron objeto de retención o ingreso a cuenta), la consultante deberá presentar un único modelo 130 por la totalidad de los rendimientos procedentes de todas las actividades económicas de la consultante, con independencia de que se ejerzan directamente o por medio de una entidad en régimen de atribución de rentas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Artículos 8, 88, 89 y 90; LIVA, Ley 37/1992, Artículos 4, 5, 84 y 164; TRLRHL, RD Legislativo 2/2004, Artículo 82;TRITPAJD, RD Legislativo 1/1993, Artículos 19 y 45.LIRPF,