La deducibilidad fiscal del gasto por retribución del administrador depende de dos condiciones concurrentes: (i) que los estatutos sociales expresamente establezcan el carácter retribuido del cargo (art. 217 LSC), no siendo suficiente la mera repercusión de la entidad alemana; y (ii) que el gasto se impute contablemente en el período de devengo conforme al art. 19 TRLIS. Sin estas condiciones, el gasto tiene naturaleza no deducible ex art. 14.1.e) TRLIS, independientemente de que se agrupen períodos anteriores en una única factura posterior. La modificación estatutaria es condición sine qua non, no alternativa, para cambiar el régimen de no deducibilidad.
Hechos
La entidad H es una compañía dedicada a la distribución de rascadores y láminas articuladas. Esta empresa está totalmente participada por una empresa Alemana F. La sociedad H se rige y administra mediante un administrador único.
Tal y como dispone el artículo 19 de los estatutos de la sociedad H el cargo de administrador no es remunerado. Desde Alemania el administrador controla la gestión de la compañía española. No percibe retribución alguna de la sociedad H y sus funciones en dicha empresa se limitan a las inherentes al cargo de administrador, (dirección, administración y representación de la sociedad).
La empresa F situada en Alemania y perteneciente al grupo, soporta como gasto el total del sueldo anual correspondiente al administrador. La Agencia Tributaria Alemana ha revisado el Impuesto sobre Sociedades de dicha sociedad Alemana correspondiente a los ejercicios 2008 a 2010. La Administración Alemana ha interpretado que como el administrador, lo es de varias empresas extranjeras una parte de su sueldo debe repartirse e imputarse a cada una de estas empresas extranjeras, entre ellas la empresa española H.
Cuestión planteada
1) Si puede considerarse como gasto fiscalmente deducible, la parte del sueldo que la empresa alemana F repercute a la española H en concepto de sueldo del administrador.
2) Si la empresa española decide modificar el artículo 19 de sus estatutos sociales considerando el cargo de administrador retribuido, el gasto repercutido por la entidad Alemana sería fiscalmente deducible del Impuesto sobre Sociedades en la empresa Española.
3) Si la empresa Alemana realiza una única factura con fecha 2012 o posterior que agrupe el gasto como administrador de los ejercicios 2008, 2009, 2010 y 2011, puede considerarse el gasto como fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades de la empresa española.
Contestación
El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Por su parte, el artículo 19 del TRLIS establece lo siguiente:
“1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
2. (…)
3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente. (…)”
Por tanto, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS.
En el supuesto concreto planteado, el administrador de la entidad desempeña únicamente las funciones de dirección, administración y representación de la sociedad. Con arreglo a los estatutos sociales el cargo de administrador es gratuito.
Por tanto, la retribución que se pudiera satisfacer al administrador de la entidad tiene la consideración de gasto no fiscalmente deducible en los términos establecidos en el artículo 14.1.e) del TRLIS, con independencia de que la entidad agrupe el gasto correspondiente a los ejercicios 2008, 2009, 2010 y 2011 en única factura con fecha de 2012.
La entidad española se plantea modificar sus estatutos estableciendo el cargo de administrador con carácter retribuido.
En este punto, cabe traer a colación lo dispuesto en el artículo 217 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo, en virtud del cual:
“1. El cargo de administrador es gratuito, a menos que los estatutos sociales establezcan lo contrario determinando el sistema de retribución.
2. En la sociedad de responsabilidad limitada, cuando la retribución no tenga como base una participación en los beneficios, la remuneración de los administradores será fijada para cada ejercicio por acuerdo de la junta general de conformidad con lo previsto en los estatutos.”
Por tanto, en la medida en que el sistema de retribución recogido en los estatutos de la consultante se adecue a lo dispuesto en el artículo 217 del TRLSC, previamente transcrito, el gasto correspondiente a la retribución del administrador, tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, en la medida en que no supere la cantidad fija aprobada en Junta General. Este Centro Directivo no es competente para valorar la adecuación del sistema de retribución estatutariamente establecido a la normativa mercantil vigente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 10.3 y 19