La calificación como sociedad patrimonial requiere concurrencia de dos requisitos: que más del 50% del activo esté constituido por valores o elementos no afectos a actividades económicas (computando únicamente aquellos cuyo precio de adquisición supere los beneficios no distribuidos), y que más del 50% del capital social pertenezca a 10 o menos socios o grupo familiar durante más de 90 días del ejercicio. Si se reúnen ambas condiciones en 2004, la ganancia derivada de la venta de inmuebles afectos a la actividad hotelera estaría sujeta al tipo reducido del 15% (régimen especial de sociedades patrimoniales), siempre que tales bienes no califiquen como valores ni elementos patrimoniales no afectos.
Hechos
: La sociedad consultante desde su constitución hasta el 20 de septiembre de 2004, ha venido ejerciendo la actividad de explotación de apartamentos turísticos, de carácter hotelero, para lo cual tenía contratado personal especializado al efecto.
Desde dicha fecha, cesa en su actividad hotelera y no tiene personal empleado.
Dicha actividad la venía desarrollando en 39 apartamentos y 8 locales de su propiedad, así como en 26 apartamentos arrendados a distintos propietarios.
El 2 de agosto de 2004 vendió 32 de los citados apartamentos y el 13 de agosto de ese mismo año ha adquirido 5 apartamentos a un tercero.
Desde que cesó en la actividad de hostelería el día 20 de septiembre, los 12 apartamentos de su propiedad los tiene arrendados a una sociedad de un tercero (sin ningún tipo de vinculación) que es la que los explota, a la que también le tiene subarrendado los 26 apartamentos que la sociedad que suscribe tiene arrendados.
De los ocho locales comerciales de su propiedad, e igualmente desde la misma fecha, cinco los tiene arrendados como arrendamiento de negocios, pues en los mismos hay instalado un bar-restaurante, uno lo tiene arrendado a un médico, y el resto se encuentran vacíos.
La sociedad prevé que desde el 20 de septiembre de 2004 hasta finales de éste el activo de balance de la misma no va a sufrir mucha variación. A dicha fecha, las partidas del activo de balance afectas a la actividad de arrendamiento mencionada, representan menos del 50% del total del activo.
Cuestión planteada
: 1.De acuerdo con los datos descritos, si la consultante tendría la consideración de sociedad patrimonial en el 2004.
2. En el caso de que tenga la consideración de sociedad patrimonial, si la venta de los apartamentos que estuvieron afectos a la actividad hotelera estaría gravada al 15%.
Contestación
El artículo 61 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, según redacción vigente en los períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2007, establece lo siguiente:
“1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…)
2.º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social.
2. No se aplicará el presente régimen a sociedades en las que la totalidad de los socios sean personas jurídicas que, a su vez, no sean sociedades patrimoniales o cuando una persona jurídica de derecho público sea titular de más del 50 por ciento del capital. Tampoco se aplicará en los períodos impositivos en que los valores representativos de la participación de la sociedad estuviesen admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores previstos en la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores.
(…)”
En resumen, la consultante tendrá la consideración de sociedad patrimonial si concurren estas tres circunstancias:
- Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
- Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
- Que ambas circunstancias concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
En relación con la primera de estas circunstancias, para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a una actividad económica, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Al respecto, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, normativa vigente en la fecha de presentación de la presente consulta, señala:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
De acuerdo con los datos aportados, la sociedad consultante ha desarrollado una actividad económica hasta el 20 de septiembre de 2004, la explotación de apartamentos turísticos. A partir de dicha fecha se dedica exclusivamente a la actividad de arrendamiento, sin disponer de personal empleado, por lo que dicha actividad no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 25.2 del TRLIRPF para tener la consideración de actividad económica.
Al respecto conviene señalar que la consecuencia inmediata del cese de la actividad económica es la desafectación de todos sus activos, por lo que a partir de ese momento pasan a tener la consideración de elementos no afectos. No obstante, podrían continuar con tal consideración en el supuesto de que lo que realmente se esté arrendando no sea un conjunto de elementos aislados, sino en realidad el propio negocio.
Evidentemente, tanto el cese como el momento en que este último se produce se configura como una cuestión de hecho que deberá poder acreditarse por cualquier medio de prueba válido en derecho, correspondiendo su valoración a los órganos de comprobación de la Administración tributaria.
Además, para determinar si cumple o no la primera de la circunstancias para tener la consideración de sociedad patrimonial hay que tener en cuenta lo dispuesto en el número 2.º de la letra a) del artículo 61.1 del TRLIS. Aplicando esta norma, para determinar si la entidad tiene la consideración de patrimonial, habría que restar del total de los elementos patrimoniales que cumplan el requisito del artículo 61.1 –valores y demás activos no afectos–, el importe de los beneficios no distribuidos procedentes de la realización de actividades económicas, con el límite de los beneficios obtenidos el propio año y en los diez anteriores. A tal fin, en relación con los beneficios que tienen su origen en la transmisión de los apartamentos turísticos efectuada el 2 de agosto de 2004 debe entenderse como provenientes de la realización de actividades económicas en la medida en que tales elementos se encontraban afectos a la actividad económica en el momento de la transmisión.
Por otra parte, en el escrito de consulta no se aportan datos suficientes para comprobar el cumplimiento de las otras dos circunstancias exigidas en el citado artículo 61.1, es decir:
- Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
- Que ambas circunstancias concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
En definitiva, de la información suministrada en el escrito de consulta este Centro Directivo no puede pronunciarse sobre el cumplimiento o no, por parte de la entidad consultante, de los requisitos necesarios para tener la consideración de sociedad patrimonial en el periodo impositivo correspondiente al año 2004.
Por último, cabe indicar que, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, queda derogado el capítulo VI del título VII del TRLIS, dedicado al régimen especial de las sociedades patrimoniales, según establece la disposición derogatoria segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61