La escisión total proyectada cumple formalmente los requisitos del régimen especial de fusiones y escisiones (art. 83 TRLIS): operación mercantil conforme LSA, división íntegra del patrimonio con atribución proporcional de valores a los socios y compensación dineraria dentro del límite del 10%. Al respetarse la regla de proporcionalidad en la distribución de participaciones, no resulta exigible que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad autónomas. Gozará de los beneficios fiscales del régimen especial condicionado a que no concurran las causas de exclusión del artículo 96.2 TRLIS (operación carente de motivos económicos válidos o realizada con fines de fraude/evasión).
Hechos
La entidad consultante, titularidad de dos cónyuges, viene ejerciendo la actividad de fabricación de soldadores eléctricos.
Entre sus activos figura un inmueble que es utilizado en un 75% por la consultante, donde tiene su domicilio social y desarrolla la totalidad de sus actividades, estando sin utilizar el resto.
Dada la edad de los propietarios, y con el fin de incentivar la estabilidad de los recursos humanos directivos; el traspaso no traumático de las máximas funciones ejecutivas de la compañía a dichos directivos; y asegurar la supervivencia de la compañía en el futuro, se ha planteado la incorporación como nuevos socios a los directivos actuales, en una o más fases, en un porcentaje significativo aunque no mayoritario. Para ello, se plantea la realización previa de una operación de escisión total de la entidad consultante, consistente en la división en dos partes de su patrimonio social y su transmisión a dos entidades según el siguiente esquema:
- Parte 1: La totalidad del inmueble propiedad de la compañía antes citado, más los excedentes de tesorería que se consideren. Se transmitiría en bloque a una entidad de nueva creación o a una entidad tenedora de inmuebles propiedad de los mismos cónyuges en su totalidad.
- Parte 2: Resto de activos y pasivos y la totalidad de los recursos humanos, todos ellos necesarios y afectos a la actividad de la consultante, incluida la parte de tesorería que se considere suficiente para continuar desarrollando las actividades sin recurrir a financiación ajena de carácter permanente. Se transmitiría en bloque a una entidad de nueva creación que continuaría desarrollando la totalidad de las actividades empresariales que viene realizando la consultante.
Las acciones o participaciones en el capital de las sociedades beneficiarias de la escisión se adjudicarían a los actuales accionistas en la misma proporción que tienen en la actualidad en la compañía a escindir.
No se prevé, en un futuro inmediato, ni a medio plazo, ninguna transmisión de las acciones o participaciones de la beneficiaria de la parte 1 de la escisión.
En cuanto a las acciones o participaciones de la beneficiaria de la parte 2, se procedería a sucesivas transmisiones de parte de dichas acciones o participaciones, actuando como vendedores los actuales accionistas de la sociedad a escindir y como compradores los actuales directivos de dicha entidad. Dichas transmisiones, en ningún caso, representarían la mayoría del capital social, que piensan continuar detentando los cónyuges. Alternativamente, y en sustitución de las transmisiones de acciones o participaciones, se podrían acordar sucesivas ampliaciones de capital que serían suscritas por los actuales directivos de la consultante, de forma que, en cualquier caso, los actuales accionistas continuarían detentando la mayoría del capital social.
De esta forma se persigue alcanzar una mayor integración y coincidencia de intereses entre los actuales directivos y los propietarios de la consultante.
En resumen, la motivación económica de la operación, además de lo expuesto, se basa en alcanzar mejoras en la gestión y rentabilidad, diferenciando la actividad inmobiliaria de la actividad empresarial en base a separar la actividad empresarial de la pura actividad inmobiliaria, para que la actividad empresarial se desarrolle sin ventajas comparativas con respecto a otras entidades que desarrollen la misma actividad, y a facilitar la incorporación de los directivos de la compañía como nuevos socios de la parte de la compañía que es imprescindible para el desarrollo de la actividad empresarial, sin necesidad de que tengan que realizar los grandes desembolsos que se verían obligados a realizar si la compañía continúa con la totalidad de los activos actuales, lo que de hecho, en estos momentos, está imposibilitando dicha incorporación.
Cuestión planteada
: Si se entiende que la operación proyectada de escisión total se realiza por motivos económicos válidos y si podrá gozar de los beneficios fiscales del régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, se señala que las acciones o participaciones en el capital correspondientes a la aportación de las dos partes del patrimonio social, se adjudicarían a los actuales accionistas en la misma proporción que tienen en la actualidad en la compañía a escindir, de manera que se respetará la regla de proporcionalidad, por lo que no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende, dada la edad de los propietarios, y con el fin de incentivar la estabilidad de los recursos humanos directivos, el traspaso no traumático de las máximas funciones ejecutivas de la compañía a dichos directivos, y asegurar la supervivencia de la compañía en el futuro, facilitando la posibilidad de incorporación como nuevos socios a los directivos actuales, en una o más fases, en un porcentaje significativo aunque no mayoritario. Así, se pretende alcanzar mejoras en la gestión y rentabilidad, en base a separar la actividad empresarial de la pura actividad inmobiliaria, para que la actividad empresarial se desarrolle sin ventajas comparativas con respecto a otras entidades que desarrollen la misma actividad, y a facilitar la incorporación de los directivos de la compañía como nuevos socios de la parte de la compañía que es imprescindible para el desarrollo de la actividad empresarial, sin necesidad de que tengan que realizar los grandes desembolsos que se verían obligados a realizar si la compañía continúa con la totalidad de los activos actuales.
Caso de que la entrada de nuevos socios en la entidad beneficiaria de la actividad económica se realice mediante ampliaciones de capital de esa entidad y que esa operación incida en el mejor desarrollo de las actividades de las sociedades beneficiarios en comparación con la situación preexistente por cuanto asegura la supervivencia de la entidad, la operación planteada se considera económicamente válida a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS. Por el contrario, tal apreciación no tendría lugar en el caso de que la entrada de los nuevos socios se realice mediante la transmisión de las participaciones tenidas por los socios personas físicas de esa entidad, por cuanto la finalidad perseguida con la escisión es facilitar la desinversión en esa entidad con la ventaja fiscal añadida en la tributación de las plusvalías generadas en esos socios.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96